Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 18.11.2021 р. № 4404/ІПК/99-00-04-03-03-09

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс),розглянула звернення щодо практичного застосування окремих норм чинного законодавства та в межах компетенції повідомляє.

Платник податків, який отримав акції на території Великої Британії та планує їх продати і отримати дохід від них на території України, просить надати індивідуальну податкову консультацію щодо оподаткування доходу від продажу зазначених акцій, терміну сплати податків та зборів, подання податкової декларації, а також щодо застосування норм Конвенціїміж Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна.

Порядок оподаткування доходів фізичних осіб врегульовано розділом ІV Кодексу, згідно з п. 163.1 ст. 163 якого об’єктом оподаткування резидента є, зокрема,  загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід, іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Оподаткування іноземних доходів визначеноп. 170.11 ст. 170 Кодексу, згідно з п.п. 170.11.1 якого, у разі якщо джерело виплат будь-яких оподатковуваних доходів є іноземним, сума такого доходу включається до загального річного оподатковуваного доходу платника податку - отримувача, який зобов'язаний подати річну податкову декларацію, та оподатковується за ставкою, визначеною п. 167.1 ст. 167 Кодексу, крім доходів, визначених п.п. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 Кодексу, що оподатковуються за ставкою, визначеною п.п. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 Кодексу, крім прибутку від операцій з інвестиційними активами, що оподатковується в порядку, визначеному п. 170.2 ст. 170 Кодексу, та крім прибутку контрольованих іноземних компаній, що оподатковується в порядку, визначеному п. 170.13 ст. 170 Кодексу.

Підпунктом 164.2.9 п. 164.2 ст. 164 Кодексу передбачено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається інвестиційний прибуток від проведення платником податку операцій з цінними паперами, деривативами та корпоративними правами, випущеними в інших, ніж цінні папери, формах, крім доходу від операцій, зазначених у підпунктах 165.1.40 і 165.1.52 п. 165.1 ст. 165 Кодексу.

Крім того, вказаний дохід  є об’єктом оподаткування військовим збором (п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Особливості оподаткування доходу у вигляді інвестиційного прибутку визначено п. 170.2 ст. 170 Кодексу, відповідно до п.п. 170.2.2 якого інвестиційний прибуток розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу з урахуванням курсової різниці (за наявності), та його вартістю, що визначається із суми документально підтверджених витрат на придбання такого активу з урахуванням норм підпунктів 170.2.4 – 170.2.6 п. 170.2 ст. 170 Кодексу (крім операцій з деривативами).

Згідно із абзацами тринадцять - п'ятнадцять п.п. 170.2.2 п. 170.2 ст. 170 Кодексу у разі продажу або придбання платником податку інвестиційних активів до/у нерезидентів - пов'язаних осіб або нерезидентів, зареєстрованих у державах (на територіях), що включені до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до п.п. 39.2.1.2
п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу, доходи та витрати за такими операціями визначаються:

у розмірі не нижче звичайної ціни у разі продажу платником податку інвестиційного активу;

у розмірі не вище звичайної ціни у разі придбання платником податку інвестиційного активу.

Положення абзаців тринадцять - п'ятнадцять п.п. 170.2.2 п. 170.2 ст. 170 Кодексу не застосовуються, якщо покупцем інвестиційного активу є прямо або опосередковано контрольована іноземна компанія, у якої продавець інвестиційного активу є контролюючою особою та яка залишається власником зазначеного інвестиційного активу станом на кінець звітного періоду, у якому відбулося відчуження інвестиційного активу (абзац шістнадцять п.п. 170.2.2 п. 170.2 ст. 170 Кодексу).

Відповідно до п.п. 170.2.1 п. 170.2 ст. 170 Кодексу облік загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами ведеться платником податку самостійно, окремо від інших доходів і витрат. Для цілей оподаткування інвестиційного прибутку звітним періодом вважається календарний рік, за результатами якого платник податку зобов’язаний подати річну податкову декларацію, в якій має відобразити загальний фінансовий результат (інвестиційний прибуток або інвестиційний збиток), отриманий протягом такого звітного року.

До складу загального річного оподатковуваного доходу платника податку включається позитивне значення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами за наслідками такого звітного (податкового) року
(п.п. 170.2.6 п. 170.2 ст. 170 Кодексу).

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) податку на доходи фізичних осіб і військового збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст. 168 Кодексу.

Враховуючи викладене, дохід, отриманий фізичною особою – резидентому вигляді інвестиційного прибутку від продажу інвестиційного активу (акцій) включається до її загального річного оподатковуваного доходу та оподатковується податком на доходи фізичних осіб та військовим збором на загальних підставах. При цьому об’єктом оподаткуванняподатком на доходи фізичних осіб та військовим збором вважатиметься інвестиційний прибуток, при визначенні якого враховується витрати, пов’язані з придбанням зазначених акцій.

Відповідно до п.п. «б» п. 176.1 ст. 176 Кодексу платники податку зобов'язані отримувати та зберігати протягом строку давності, встановленого Кодексом, документи первинного обліку, в тому числі на підставі яких визначаються витрати при розрахунку інвестиційного прибутку та формується податкова знижка платника податку.

Також слід зазначити, що ст. 1 розділу І Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996) визначено, що первинний документ – це документ, який містить відомості про господарську операцію.

Обов'язковіреквізити, які повинні мати первинні документи передбачено ст. 9 Закону № 996).

Таким чином, документальним підтвердженням витрат, понесених фізичною особою на придбання інвестиційного активу є документи первинного обліку.

Відповідно до п. 3.2 ст. 3 Кодексу якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніжті, що передбачені Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Положення Конвенції між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна із змінами, внесеними до цієї Конвенції відповідним Протоколом, ратифікованим Верховною Радою України 30.10.2019, який набув чинності 05.12.2019  (далі–Конвенція), застосовуються до «осіб, які є резидентами однієїабообохДоговірних Держав» (ст. 1 Конвенції). Одним з податків, на які поширюється дія Конвенції, зокрема в Україні, є «податок на доходи фізичних осіб»  (ст. 2 Конвенції).

У розумінні Конвенції термін «особа» включає фізичну особу, компанію або будь-яке інше об’єднання осіб (п. 1 ст. 3 (Загальні визначення) Конвенції). Статтею 4 (Резидент) Конвенції визначено критерії щодо визначення резиденції осіб, на яких поширюються її положення.

У …зверненні не зазначено, податковим резидентом якої Договірної Держави (України/Великобританії) … є на момент отримання (придбання) акцій, а також не повідомляється про акції якої компанії йдеться – британської компанії (акції якої отримані… як працівником цієї компанії), чи, можливо, йдеться про будь-які інші акції, придбані на території Великобританії, на вторинному фондовому ринку.

Якщо… є резидентом України та здійснюєте операції з продажу на території України акцій, отриманих (придбаних) на території Великобританії, то така операція є предметом розгляду ст. 13 (Доходи від приросту вартості майна) Конвенції, якоюрегулюється  порядок оподаткування доходів, що одержуються особою, яка підпадає під дію Конвенції, від відчуження окремих видів  майна, яке належить цій особі на правах власності, у тому числі цінних паперів.

Зокрема, відповідно до п.п. «а»  п. 2 ст. 13 Конвенції «доходи, одержувані резидентом Договірної Держави від відчужування акцій, інших ніж акції, що котируються на визнаній Фондовій біржі, які одержують їх вартість або більшу частину вартості прямо або посередньо від нерухомого майна, розташованого в другій Договірній Державіможуть оподатковуватись у цій другій Договірній Державі».

«Доходи відвідчужування будь-якого майна, іншого ніж те, про яке йдеться у пунктах 1, 2, 3 і 4 цієї статті, оподатковуються тільки в Договірній Державі, резидентом якої є особа, щовідчужуємайно, і підлягаєоподаткуванню у відношенні цих доходів у цій Договірній Державі» (п. 5 ст. 13 Конвенції).

Таким чином, відповідно до зазначених положень Конвенції, якщо резидент України, є власником акцій, зазначених у п.п. «а» п. 2 ст. 13 Конвенції, компанії - резидента Великобританії, право на оподаткування доходів відвідчуження цих акцій має Великобританія.

Доходи від продажу акцій, інших, ніжті, щозазначені у п.п. «а» п. 2 ст. 13 Конвенції,  отримані резидентом України, підпадаютьпіддіюположень 5 ст. 13 Конвенції і, відповідно,  підлягаютьоподаткуванню в Україні.

Статтею 22 (Усуненняподвійногооподаткування) Конвенціївстановлено правила зарахуваннядоговірними державами (Україною та Великобританією)  податків, на якіпоширюютьсяположенняКонвенції, зокремаподаткуна доходи фізичнихосіб.

Так, відповідно до п. 2 ст. 22 Конвенції «на податок СполученогоКоролівства, що сплачується за законодавством Сполученого Королівства і відповідно до цієї Конвенції прямо або шляхом вирахування з прибутку, доходів або доходів, що підлягають оподаткуванню, від приросту вартості майна із джерел у Сполученому Королівстві (за винятком випадку дивідендів, коли податок у Сполученому Королівстві сплачується у відношенні прибутків, із яких сплачуються дивіденди) буде робитися знижка у вигляді кредиту проти будь-якого податку України, який обчислюється у відношенні того ж прибутку, доходу або оподатковуваних доходів, у відношенні яких обчислюється податок Сполученого Королівства».

В Україні порядок зарахування податків, сплачених за її межами, при визначенні бази оподаткування платників податків - резидентів України, зокрема фізичних осіб, а також надання відповідних документальних підстав для такого зарахування встановлено положеннями ст. 13 (Усунення подвійного оподаткування) розділу І та розділу IV Кодексу.

Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.