Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 24.11.2021 р. № 4477/ІПК/99-00-21-01-01-06

Державна податкова служба України, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула зверненняТовариствапро надання роз’ясненьз питань, пов’язаних із застосуванням режиму звільнення від оподаткування в рамках реалізації проєктів міжнародної технічної допомоги,та у межах компетенції повідомляє.

Відповідно до пункту 52.1 статті 52 Кодексу за зверненням платників податків у паперовій або електронній формі контролюючий орган, визначений підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 Кодексу, надає їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на такий контролюючий орган.

Згідно з пунктом5Угоди (у формі обміну нотами) між Урядом України та Урядом Федеративної Республіки Німеччина про створення місцевих бюро Німецького товариства міжнародного співробітництва ҐмбГ (GIZ GmbH) та Кредитної установи для відбудови (KfW), вчиненої01 листопада 2018 року
в м. Києві, яка ратифікована Законом України 9 грудня 2019 року № 413-IX (далі – Угода),Уряд України взяв зобов’язання щодо звільнення від оподаткуванняТовариство,на основі цієї Угоди.

Щодо виникнення податкових наслідків з податку на прибуток підприємств

Підпунктом «с» пункту 5 Угоди встановлено, що Товариство звільняється від усіх прямих податків, які виникають у рамках його діяльності і потреб.

Таким чином, Товариство звільняється, зокрема, від оподаткування податком на прибуток підприємств, за операціями, щоздійснюється в рамках проєктівміжнародної технічної допомоги.

Стосовно оподаткування податком на додану вартість (далі – ПДВ)

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Згідно з підпунктами «а» − «г» пункту 185.1 статті 185 Кодексу об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників ПДВ з:

постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до
статті 186 Кодексу розташоване на митній території України;

ввезення товарів на митну територію України;

вивезення товарів за межі митної території України.

Пунктом 197.11 статті 197 Кодексу передбачено звільнення від оподаткування ПДВ, зокрема, операцій з:

постачання товарів та послуг на митній території України та ввезення на митну територію України товарів як міжнародної технічної допомоги, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов’язковість яких надана у встановленому законодавством порядку;

постачання товарів та послуг на митній території України та ввезення на митну територію України товарів, що фінансуються за рахунок міжнародної технічної допомоги, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов’язковість яких надана у встановленому законодавством порядку.

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ та складання податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) визначено статтями 187, 198
і 201 Кодексу.

Згідно з пунктами 201.1, 201.3, 201.5 та 201.10 статті 201Кодексу при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлені Кодексом терміни.

Для операцій, що оподатковуються, і операцій, звільнених від оподаткування, складаються окремі податкові накладні.

У разі звільнення від оподаткування у податковій накладній робиться запис «Без ПДВ» з посиланням на відповідні пункти (підпункти), статті, підрозділи, розділи Кодексу та/або міжнародного договору, якими передбачено звільнення від оподаткування податком.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в ЄРПН.

Відповідно до підпункту «б» пункту 198.5 статті 198 Кодексу платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної згідно з пунктом 189.1 статті 189 розділу V Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з ПДВ (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, – у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, звільнених від оподаткування ПДВ відповідно до статті 197 розділу V, підрозділу 2 розділу XX Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 розділу V Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 розділу V Кодексу).

Порядок отримання права на звільнення від оподаткування ПДВ операцій, що здійснюються в рамках проєктів міжнародної технічної допомоги, регламентується постановою Кабінету Міністрів України від 15 лютого 2002року № 153 «Про створення єдиної системи залучення, використання та моніторингу міжнародної технічної допомоги» (далі – Порядок № 153).

Відповідно до пункту 2 Порядку № 153, зокрема:

виконавець – це будь-яка особа (резидент або нерезидент), що має письмову угоду з партнером з розвитку або уповноваженою партнером з розвитку особою та забезпечує реалізацію проєкту (програми), у тому числі на платній основі;

субпідрядник – будь-яка особа (резидент або нерезидент), що має письмову угоду з виконавцем або реципієнтом, забезпечує реалізацію проєкту (програми) в частині або в цілому та проводить процедури закупівлі за рахунок коштів міжнародної технічної допомоги в рамках проекту (програми). 

Згідно з пунктами 11 і 12 Порядку № 153 проєкти (програми) підлягають обов’язковій державній реєстрації, яка є підставою для акредитації їх виконавців, а також реалізації права на одержання відповідних пільг, привілеїв, імунітетів, передбачених законодавством та міжнародними договорами України.

Платник податку (постачальник) з метою підтвердження права на застосування пільг з ПДВ при здійсненні операцій з постачання товарів, робіт, послуг у рамках проєктуміжнародної технічної допомоги зберігає у справі:

копію реєстраційної картки проєкту, в рамках якого здійснено закупівлю товарів, робіт, послуг, засвідчену печаткою партнерів з розвитку або виконавця проєкту;

копію плану закупівлі, засвідчену печаткою партнерів з розвитку або виконавця проєкту;

копію контракту на постачання товарів, виконання робіт та надання послуг, засвідчену підписом та печаткою виконавця проєкту (у контракті зазначається, що закупівля товарів, робіт і послуг здійснюється коштом проєктуміжнародної технічної допомоги та відповідає категорії (типу) товарів, робіт і послуг, зазначених у плані закупівлі).

Згідно з пунктом 18 Порядку № 153 державна реєстрація проєкту (програми) підтверджується реєстраційною карткою проєкту (програми), складеною за формою згідно з додатком 1 до Порядку № 153, яка підписується заступником Державного секретаря Кабінету Міністрів України чи іншою уповноваженою особою Секретаріату Кабінету Міністрів України, засвідчується печаткою Секретаріату Кабінету Міністрів України та видається заявникові з надсиланням копії бенефіціарові протягом п’яти робочих днів від дати прийняття рішення про проведення державної реєстрації проєкту (програми).

Пунктом 23 Порядку № 153 визначено, що виконавець та субпідрядник, що реалізують право на податкові пільги, передбачені законодавством та міжнародними договорами України (крім договорів, пов’язаних із виконанням робіт з підготовки до зняття і зняття енергоблоків Чорнобильської АЕС з експлуатації та перетворення об’єкта «Укриття» на екологічно безпечну систему), щомісяця до 20 числа складає та подає в письмовому та електронному вигляді органові ДПС, в якому перебуває на обліку як платник податків, інформаційне підтвердження за формою згідно з додатком 8 до Порядку № 153. У разі коли виконавцем є юридична особа – нерезидент, що не перебуває на обліку як платник податків, інформаційне підтвердження подається в письмовому та електронному вигляді органові ДПС за адресою акредитації такої особи на території України та в копії Секретаріатові Кабінету Міністрів України.

З огляду на чинну форму інформаційного підтвердження виконавці проєктуміжнародної технічної допомоги зазначають відповідні реквізити контрагентів – постачальників (продавців) товарів/послуг (найменування, код, адресу), які поставляють такі товари/послуги виконавцям проєктуміжнародної технічної допомоги, та обсяг їх придбання із застосуванням пільгового режиму в інформаційному підтвердженні.

Враховуючи викладене, та за умови дотримання вимог, визначених Угодою, Кодексом та Порядком № 153, операція постачальника з постачання виконавцю та/або субпідряднику товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 Кодексу визначено на митній території України, у рамках реалізації проєктуміжнародної технічної допомоги та у межах затвердженого плану закупівлі товарів, робіт і послуг, звільнятиметься від оподаткування ПДВ згідно з пунктом197.11 статті 197 Кодексу. У відповідному договорі на постачання товарів/послуг ціна таких товарів/послуг має бути вказана «Без ПДВ».

За такою звільненою від оподаткування ПДВ операцією постачальник (платник ПДВ) зобов’язаний скласти податкову накладну на виконавця та/або субпідрядника і зареєструвати її в ЄРПН у встановлені Кодексом терміни. У такій податковій накладній постачальник (платник ПДВ) повинен зробити запис «Без ПДВ» з посиланням на відповідні пункти (підпункти), статті, підрозділи, розділи Кодексу та/або міжнародного договору, якими передбачено звільнення від оподаткування ПДВ.

Разом з цим, якщо придбані постачальником з ПДВ товари/послуги призначаються для використання або починають використовуватися виключно в операціях з постачання товарів/послуг виконавцю та/або субпідряднику у рамках реалізації проєктуміжнародної технічної допомоги, які підлягають звільненню від оподаткування ПДВ згідно з пунктом 197.11 статті 197 Кодексу, то обов’язку щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 Кодексу, у постачальника не виникатиме.

Щодо виникнення податкових наслідків із справляння податку на доходи фізичних осіб та військового збору

Розділом ІV Кодексу встановлено порядок оподаткування доходів фізичних осіб.

Відповідно до пункту 162.1 статті 162 Кодексу платником податку на доходи фізичних осіб є, зокрема, фізична особа – резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.

Згідно з підпунктом 163.1.1 пункту 163.1 ст. 163 Кодексу об’єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід таіноземні доходи – доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України (підпункт 163.1.3 пункту 163.1 статті 163 Кодексу).

Дохід, отриманий з джерел за межами України, – це будь-який дохід, отриманий резидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності за межами митної території України, включаючи проценти, дивіденди, роялті та будь-які інші види пасивних доходів, спадщину, подарунки, виграші, призи, доходи від виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими та трудовими договорами, від надання резидентам в оренду (користування) майна, розташованого за межами України, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих за межами України портів, доходи від продажу майна, розташованого за межами України, дохід від відчуження інвестиційнихактивів, у тому числі корпоративних прав, цінних паперів тощо; інші доходи від будь-яких видів діяльності за межами митної території України або територій, непідконтрольних контролюючим органам (підпункт 14.1.55 пункту 14.1
статті 14 Кодексу).

Статтею 165 Кодексу визначено виключний перелік доходів, які не включаються до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, тобто не підлягають оподаткуванню у джерела виплати.

Водночас, перелік доходів, що включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, визначено пунктом 164.2
статті 164 Кодексу.

Оподаткування іноземних доходів встановлено пунктом 170.11 статті 170 Кодексу.

Згідно з підпунктом 170.11.1 пункту 170.11 статті 170 Кодексу у разі якщо джерело виплат будь-яких оподатковуваних доходів є іноземним, сума такого доходу включається до загального річного оподатковуваного доходу платникаподатку – отримувача, який зобов’язаний подати річну податкову декларацію, та оподатковується за ставкою, визначеною пунктом167.1 статті 167 Кодексу, крім доходів, визначених підпунктом 167.5.4 пункту 167.5 статті 167 Кодексу, що оподатковуються за ставкою, визначеною підпунктом 167.5.4 пункту 167.5 статті 167 Кодексу, крім прибутку від операцій з інвестиційними активами, що оподатковується в порядку, визначеному пунктом 170.2 статті 170 Кодексу, та крім прибутку контрольованих іноземних компаній, що оподатковується в порядку, визначеному пунктом 170.13 статті 170 Кодексу.

Відповідно до пункту 167.1 статті 167 Кодексу ставка податку становить 18 відс. бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 – 167.5 цієї статті).

Також, вказані доходи є об’єктом оподаткування військовим збором (підпункт 1.2 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу).

Ставка військового збору становить 1,5 відс. об’єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 пункту 16¹  підрозділу 10 розділу XX Кодексу (підпункт 1.3 пункту 16 ¹ підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу).

Згідно з підпунктом 168.2.1 пункту 168.2 статті 168 Кодексу платник податку, що отримує доходи від особи, яка не є податковим агентом, та іноземні доходи, зобов’язаний включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу та подати податкову декларацію за наслідками звітного податкового року, а також сплатити податок з таких доходів.

Особою, яка не є податковим агентом, вважається нерезидент або фізична особа, яка не має статусу суб’єкта підприємницької діяльності або не є особою, яка перебуває на обліку у контролюючих органах як особа, що провадить незалежну професійну діяльність (підпункт 168.2.2 пункту 168.2 статті 168 Кодексу).

Враховуючи викладене, у разі якщо джерело виплат доходу фізичної особи – резидента є іноземним, тобто виплачується Товариством, то такий дохід оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором у порядку, визначеному пунктом 170.11 статті 170 Кодексу та пунктом 16¹ підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу.

З метою уникнення неоднозначного тлумачення норм податкового законодавства в частині оподаткування доходів фізичних осіб, зазначене питання необхідно розглядати з урахуванням документів, зокрема, договорів, які укладаються  з фізичними особами – резидентами.

Стосовно оподаткування акцизним податком

Нормами Кодексу передбачено, що платниками акцизного податку, зокрема, є особа – суб’єкт господарювання, постійне представництво, які ввозять підакцизні товари (продукцію) на митну територію України (підпункт 212.1.2 пункту 212.1 статті 212 Кодексу), а операції з ввезення підакцизних товарів (продукції) на митну територію України є об’єктом оподаткування акцизним податком (підпункт 213.1.3 пункт 213.1статті 213 Кодексу).

Вичерпний перелік підакцизних товарів та ставки акцизного податку на них визначені пунктом 215.3 статті 215 Кодексу.

Датою виникнення податкових зобов’язань у разі ввезення підакцизних товарів (продукції) на митну територію України є дата подання контролюючому органу митної декларації для митного оформлення або дата нарахування такого податкового зобов’язання контролюючим органом у визначених законодавством випадках (пункт 216.4 статті 216 Кодексу).

Підпунктом 213.3.9 пункту 213.3 статті 213 Кодексу передбачено звільнення від оподаткування операцій з ввезення на митну територію України підакцизних товарів (продукції) (крім алкогольних напоїв і тютюнових виробів) як міжнародної технічної допомоги, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов’язковість яких надана Верховною Радою України, або як гуманітарної допомоги, наданої згідно з нормами Закону України «Про гуманітарну допомогу».

Отже, нормами Кодексу передбачено звільнення від оподаткування акцизним податком підакцизних товарів, що імпортуються на територію держави на підставі міжнародних договорів (угод), згода на обов’язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування.

Щодо застосування режиму звільнення від оподаткування митними платежами, у тому числі ПДВ із ввезених на митну територію України товарів та акцизним податком із ввезених на митну територію України підакцизних товарів (продукції), до операцій із ввезення товарів на митну територію України у рамках реалізації проєкту міжнародної технічної допомоги

Відповідно пункту 1.2 статті 1 Кодексу правила оподаткування товарів, що переміщуються через митний кордон України, визначаються Кодексом, крім правил оподаткування товарів митом, які встановлюються Митним кодексом України та іншими законами з питань митної справи.

Пунктом 27 частини 1 статті 4 Митного кодексу України (далі – МКУ) до митних платежів належить:

а) мито;

б) акцизний податок із ввезених на митну територію України підакцизних товарів (продукції);

в) податок на додану вартість із ввезених на митну територію України товарів (продукції).

Згідно з підпунктом 41.1.2 пункту 41.1 статті 41 Кодексу контролюючими органами щодо дотримання законодавства з питань митної справи та оподаткування митом, акцизним податком, податком на додану вартість, іншими податками та зборами, які відповідно до податкового, митного та іншого законодавства справляються у зв’язку із ввезенням (пересиланням) товарів на митну територію України або територію вільної митної зони або вивезенням (пересиланням) товарів з митної території України або території вільної митної зони, є митні органи (центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну митну політику, його територіальні органи).

За зверненнями підприємств та громадян, що переміщують товари, транспортні засоби комерційного призначення через митний кордон України або провадять діяльність, контроль за якою відповідно до МКУ покладено на митні органи (заінтересованих осіб), митні органи безоплатно надають консультації з питань практичного застосування окремих норм законодавства України з питань митної справи (частина 1 статті 21 МКУ).

На підставі зазначеного питання звільнення від оподаткування митними платежами, у тому числі ПДВ із ввезених на митну територію України товарів та акцизним податком із ввезених на митну територію України підакцизних товарів (продукції), до операцій із ввезення товарів на митну територію України у рамках реалізації проєкту міжнародної технічної допомоги належить до компетенції митних органів.

Разом з тим наголошуємо, що відповідно до пункту 52.2 статті 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.