Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 29.11.2021 р. № 4541/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо податкових наслідків з ПДВ у разі придбання програмної продукції у нерезидента та, керуючись статтею 52 розділу ІІПодаткового кодексу України (далі –ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство має намір придбати у нерезидента програмну продукцію для подальшого її продажу на митній території України дилерам та кінцевим споживачам.

Разом з цим, у зверненні не зазначено, на яких саме умовах придбавається програмна продукція та особливості постачання послуг з технічної підтримки.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пункту 5.3 статті 5 розділу І ПКУ інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Законами України від 23 березня 2000 року № 1587-III «Про розповсюдження примірників аудіовізуальних творів, фонограм, відеограм, комп'ютерних програм, баз даних» та від 23 грудня 1993 року № 3792-XII «Про авторське право і суміжні права» визначено, що комп'ютерна програма - це набір інструкцій у вигляді слів, цифр, кодів, схем, символівчи у будь-якому іншому вигляді, виражених у формі, придатній для зчитування комп'ютером, які приводять його у дію для досягнення певної мети або результату (це поняття охоплює як операційну систему, так і прикладну програму, виражені у вихідному або об'єктному кодах).

Пунктом 44.1 статті 44 розділу ІІ ПКУ встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 розділу ІІ ПКУ.

При цьому фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі − Закон № 996)).

Отже, платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку − превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (стаття 4 Закону № 996)). Для цілей податкового обліку беруться до уваги економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення таких операцій.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Пунктами 186.2 – 186.4 статті 186 розділу V ПКУ визначено категорії послуг, місце постачання яких визначається залежно від місця реєстрації постачальника або отримувача відповідних послуг або від місця фактичного надання відповідних послуг.

Місцем постачання послуг, зазначених у пункті 186.3 статті 186 розділу V ПКУ, вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання, або − у разі відсутності такого місця − місце постійного чи переважного його проживання. До таких послуг, зокрема, належатьпослуги з розроблення, та тестування програмного забезпечення, з оброблення даних та надання консультацій з питань інформатизації, надання інформації та інших послуг у сфері інформатизації, у тому числі з використанням комп'ютерних систем.

Місцем постачання послуг, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2, 186.3 і 186.3¹ статті 186 розділу V ПКУ, є місце реєстрації постачальника (пункт 186.4 статті 186 розділу V ПКУ).

Отже, порядок оподаткування ПДВ операцій з постачання послуг безпосередньо залежить від місця їх постачання.

Особливості оподаткування ПДВ послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, визначено у статтях 180 і 208 розділу V ПКУ. Згідно з пунктом 180.2 статті 180 розділу V ПКУ особою, відповідальною за нарахування та сплату податку до бюджету у разі постачання послуг нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими як платники податку, якщо місцепостачання послуг розташоване на митній території України, є отримувач послуг.

Відповідно до пунктів 208.2 – 208.5 статті 208 розділуV ПКУ  отримувач послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, нараховує податок за основною ставкою податку або за ставкою 7 відсотків для послуг, визначених абзацами четвертим - шостим підпункту «в» пункту 193.1 статті 193 розділуV ПКУ, на базу оподаткування, визначену згідно з пунктом 190.2 статті 190 розділуV ПКУ.

При цьому отримувач послуг - платник податку у порядку, визначеному статтею 201 розділуV ПКУ, складає податкову накладну із зазначенням суми нарахованого ним податку, яка є підставою для віднесення сум податку до податкового кредиту у встановленому порядку.

Така податкова накладна підлягає обов'язковій реєстрації в ЄРПН.

Якщо отримувача послуг зареєстровано як платника податку, сума нарахованого податку включається до складу податкових зобов'язань декларації за відповідний звітний період.

Отримувач послуг прирівнюється до платника податку для цілей застосування правил розділуV ПКУщодо сплати податку, стягнення податкового боргу та притягнення до відповідальності за правопорушення у сфері оподаткування.

Отже, отримувач послуг від нерезидента, місцепостачання яких розташоване на митній території України, є податковим агентом такого нерезидента та, зокрема відповідальною особою у частині нарахування та сплати податку до бюджету за такою операцією.

Пунктом 26¹ підрозділу 2 розділу XX ПКУ визначено, що тимчасово, з 1 січня 2013 року до 1 січня 2023 року, звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання програмної продукції, а також операції з програмною продукцією, плата за які не вважається роялті згідно з абзацами другим - сьомим підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ.

Для цілейпункту 26¹підрозділу 2 розділу XX ПКУ до програмноїпродукціївідносяться:

результат комп'ютерного програмування у вигляді операційної системи, системної, прикладної, розважальної та/або навчальної комп'ютерної програми (їх компонентів), а також у вигляді інтернет-сайтів та/або онлайн-сервісів та доступу до них;

примірники (копії, екземпляри) комп'ютерних програм, їх частин, компонентів у матеріальній та/або електронній формі, у тому числі уформі коду (кодів) та/або посилань для завантаження комп'ютерної програми та/або їх частин, компонентів у формі коду (кодів) для активації комп'ютерної програми чи в іншій формі;

будь-які зміни, оновлення, додатки, доповнення та/або розширення функціоналу комп'ютерних програм, права на отримання таких новлень, змін, додатків, доповнень протягом певного періоду часу;

криптографічні засоби захисту інформації.

Особливості оподаткування ПДВ операцій з постачання програмної продукції визначено в Узагальнюючій податковій консультації, затвердженій наказом Міндоходів від 07.10.2013 № 536 (далі − УПК № 536), крім положень УПК № 536, якими було роз’яснено правила оподаткування ПДВ операцій з надання права на використання програмної продукції, що були чинними до 01.01.2015, а також в Узагальнюючих податкових консультаціях, затвердженихнаказами Міністерства фінансів України від 31.12.2020 № 842 та від 27.04.2021 № 238 (далі – УПК № 238).

Зокрема, згідно з УПК № 536 операції із постачання програмної продукції від нерезидента резиденту на митну територію України не оподатковуються ПДВ.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питань 1, 4 і 5

Операція нерезидента з постачання Товариству програмної продукції (у тому числі будь-яких змін, оновлень, додатків, доповнень та/або розширень функціоналу комп'ютерних програм, прав на отримання таких оновлень, змін, додатків, доповнень протягом певного періоду часу) не оподатковується ПДВ та, відповідно, обов’язку щодо складання податкової накладної і її реєстрації в ЄРПН не виникає.

Обсягипридбання у нерезидента програмноїпродукції (утомучислі будь-якихзмін, оновлень, додатків, доповнень та/аборозширеньфункціоналукомп'ютернихпрограм, прав на отримання таких оновлень, змін, додатків, доповнень протягом певного періоду часу) у податковій звітності з ПДВ не відображаються.

Щодо питання 2

Питання визначення документів, якими підтверджується здійснення нерезидентом операції з постачання програмної продукції Товариству, а також відображення їх у бухгалтерському обліку, не належить до компетенції ДПС.

Щодо питання 3

Згідно з УПК № 238, якщо операції з постачання послуг із технічної підтримки програмної продукції, зокрема встановлення, налаштування, тестування, виявлення та усунення недоліків, включаються (є складовою частиною постачання такої продукції) до вартості програмної продукції, в тому числі до вартості змін, оновлень, доповнень та/або розширення функціоналу комп'ютерних програм, прав на отримання таких оновлень, змін, додатків, доповнень протягом певного періоду часу, то такі операції звільняються від оподаткування ПДВ.

Якщо операції з технічної підтримки програмної продукції включають будь-які зміни, оновлення, додатки, доповнення, включаючи усунення недоліків та виправлення помилок, та/або розширення функціоналу комп'ютерних програм, права на отримання таких оновлень, змін, додатків, доповнень протягом певного періоду часу, з одночасним постачанням за одну вартість послуг із встановлення, налаштування, тестування, виявлення та усунення недоліків, консультування щодо користування програмною продукцією, то такі операції звільняються від оподаткування ПДВ.

Операції з постачання послуг із технічної підтримки програмної продукції, які передбачають виключно постачання послуг із встановлення, налаштування, тестування, виявлення та усунення недоліків, консультування щодо користування програмною продукцією, які не передбачають внесення будь-яких змін до програмної продукції, та вартість яких не включає зміни, оновлення, додатки, доповнення та/або розширення функціоналу комп'ютерних програм, а також право (права) на отримання таких змін, оновлень, додатків, доповнень та/або розширення функціоналу комп'ютерних програм протягом певного періоду часу, оподатковуються ПДВ на загальних підставах.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 розділу II Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.