Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 10.11.2021 р. № 4252/ІПК/99-00-04-03-03-09

 Державна податкова служба України, керуючись ст.52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула Ваше звернення …. щодо визначення резидентського статусу і в межах компетенції повідомляє,що відповідь надається з урахуванням фактичних обставин, викладених у листі. 

Платник податків у своєму зверненні зазначає, що …. проживає в Словацькій Республіці, перебуває там на тимчасовому консульському обліку та має бізнес в Словаччині.

Таким чином, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультаціюз наступного питання:

1. Чиє фізична особа … податковим резидентом України …?

Пунктом 19¹.1 ст. 19¹ Кодексу передбачено, що контролюючі органи здійснюють контроль за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплати податків, зборів, платежів установлених цим Кодексом, а також надають індивідуальні податкові консультації з питань податкового та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.

Визначення резидентського статусу фізичної особи є визначальним для з’ясування порядку оподаткування доходів такої особи згідно з нормами Кодексу.

Фізична особа – резидент – це фізична особа, яка має місце проживання в Україні (п.п. «в» п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Водночас, місцем проживання фізичної особи згідно зі ст. 29 Цивільного кодексу України є житло, в якому вона проживає постійно або тимчасово. При цьому, фізична особа може мати кілька місць проживання.

Відповідно до ст. 3 Закону України від 11 грудня 2003 року № 1382-IV «Про свободу пересування та вільний вибір місця проживання в Україні»  місцем проживання визначено житло, розташоване на території адміністративно-територіальної одиниці, в якому особа проживає.

У разі якщо фізична особа має місцепроживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо така особа має місце постійного проживання в Україні.

При цьому, постійним місцем проживання згідно зі ст. 4 Митного кодексу України є місце проживання на території будь-якої держави не менше одного року громадянина, який не має постійного місця проживання на території інших держав і має намір проживати на території цієї держави протягом будь-якого строку, не обмежуючи таке проживання певною метою, і за умови, що таке проживання не є наслідком виконання цим громадянином службових обов’язків або зобов’язань за договором (контрактом).

Якщо особа має місце постійного проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо має більш тісні особисті чи економічні зв’язки (центр життєвих інтересів) в Україні.

У разі якщо державу, в якій фізична особа має центр життєвих інтересів, не можна визначити, або якщо фізична особа не має місця постійного проживання у жодній з держав, вона вважається резидентом, якщо перебуває в Україні не менше 183 днів (включаючи день приїзду та від’їзду) протягом періоду або періодів податкового року.

Достатньою (але не виключною) умовою визначення місця знаходження центру життєвих інтересів фізичної особи є місце постійного проживання членів її сім’ї або її реєстрації як суб’єкта підприємницької діяльності.

Якщо неможливо визначити резидентський статус фізичної особи, використовуючи попередні положення п.п. «в» п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, фізична особа вважається резидентом, якщо вона є громадянином України.

Якщо всупереч закону фізична особа - громадянин України має також громадянство іншої країни, то з метою оподаткування податком на доходи фізичних осіб (військовим збором) така особа вважається громадянином України, який не має права на залік податків, сплачених за кордоном, передбаченого Кодексом або нормами міжнародних угод України.

Одночасно, відповідно до п.п. «в» 14.1.122 п. 14.1 ст. 14 Кодексу фізичні особи, які не є резидентами України, вважаються нерезидентами.

Отже, з метою оподаткування для визначення статусу резидента України  слід керуватися положеннями п.п. 14.1.213 п.14.1 ст. 14 Кодексу.

Крім того, Кодекс не містить норм щодо необхідності одержання будь-яких документів від контролюючих органів, що підтверджують статус резидента/нерезидента України.

Положення Конвенції між Урядом України і Урядом Словацької Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доход і майно, є чинними в українсько-словацьких відносинах з 22.11.1996 (далі – Конвенція), застосовуються «до осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав» (ст. 1 Конвенції) і щодо податків, одним з яких, зокрема в Україні, є «прибутковий податок з громадян» (ст. 2 Конвенції).

Статтею 4 Конвенції встановлено критерії щодо визначення резиденції (податкового статусу) осіб, на яких поширюються положення Конвенції, зокрема фізичних осіб.

Згідно з п. 1 ст. 15 «Залежні особисті послуги» Конвенції «з урахуванням положень статей 16, 18, 19 і 20 платня, заробітна плата та інші подібні винагороди, що одержуються резидентом Договірної Держави у зв’язку з роботою за наймом, оподатковуються тільки в цій Державі, якщо тільки робота за наймом не здійснюється в другій Договірній Державі. Якщо робота за наймом здійснюється таким чином, одержані в зв’язку з цим винагороди можуть оподатковуватись у цій другій Державі».

Водночас п. 2 ст. 15 Конвенції передбачено, що незалежно від положень п. 1 ст. 15 Конвенції, винагорода, що одержується резидентом Договірної Держави у зв’язку з роботою за наймом, здійснюваною в другій Договірній Державі, оподатковується тільки в першій згаданій Державі, якщо:

«a) одержувач перебуває в другій Державі протягом періоду або періодів, що не перевищують у сукупності 183 днів протягом календарного року; і

b) винагорода сплачується наймачем або від імені наймача, який не є резидентом другої Держави; і

c) витрати по сплаті винагород не несуть постійне представництво або постійна база, які наймач має в другій Державі».

У п. 1 ст. 3 «Загальні визначення» Конвенції не розкрито поняття «винагорода, що одержується резидентом Договірної Держави у зв’язку з роботою за наймом», наведеного у п. 2 ст. 15 Конвенції.

Водночас звертаємо увагу, що це поняття є частиною положення п. 1 ст. 15 Конвенції «платня, заробітна плата та інші подібні винагороди, що одержуються резидентом Договірної Держави у зв’язку з роботою за наймом».

Відповідно до п. 2 ст. 3 Конвенції «при застосуванні цієї Конвенції Договірною Державою будь-який термін, не визначений у Конвенції, має те значення, яке надається законодавством цієї Держави, на які поширюється ця Конвенція, якщо з контексту не випливає інше».

Очевидно, що під «винагородою, що одержується резидентом Договірної Держави у зв'язку з роботою за наймом» слід розуміти платню, заробітну плату та інші подібні виплати, які отримуються найманим працівником від свого наймача-роботодавця у якості винагороди за роботу, яка виконанується згідно з умовами відповідного цивільно-правового договору, укладеного між працівником та роботодавцем.

Таким чином, відповідно до положень п. 1 ст. 15 Конвенції платня, заробітна плата та інші подібні винагороди, що одержуються фізичною особою-резидентом України у зв’язку з роботою за наймом (за відповідним цивільно-правовим договором, укладеним з українським роботодавцем), оподатковуються тільки в Україні, якщо тільки така робота не здійснюється в Словаччині. Якщо така робота здійснюється в Словаччині, отримана винагорода може оподатковуватись в Словаччині.

Слід зазначити, що слово «може»  означає право держави, в якій робота за наймом фактично здійснюється (тобто виконується там, де найманий працівник фізично присутній), оподатковувати зазначені винагороди відповідно до свого податкового законодавства.

У випадку, що розглядається, винагорода, що одержується фізичною особою-резидентом України у зв’язку з роботою за наймом, яка здійснюється в Словаччині, оподатковується тільки в Україні, якщо одночасно виконуються всі умови, зазначені у п. 2 ст. 15 Конвенції:

а) одержувач винагороди перебуває в Словаччині протягом періоду або періодів, що не перевищують у сукупності 183 днів протягом будь-якого періоду, що становить дванадцять місяців, який починається або закінчується у відповідному податковому році; і

б) винагорода сплачується наймачем або від імені наймача, який не є резидентом Словаччини; і

в) витрати по сплаті винагород не несуть постійне представництво або постійна база, які наймач має в Словаччині.

Якщо хоча б одна з умов п. 2 ст. 15 Конвенції не виконується, Словаччина має право оподатковувати винагороду найманого працівника українського підприємства, отриману за роботу, яка фактично здійснюється в Словаччині, відповідно до правил, встановлених податковим законодавством цієї країни.

Щодо зарахування податку, сплаченого у Словаччині, то відповідно до п.2 ст. 23 «Усунення подвійного оподаткування» Конвенції «у випадку резидента України уникнення подвійного оподаткування здійснюється таким чином:

З урахуванням положень законодавства України, що стосуються звільнення податку, сплаченого на території за межами України (які не будуть суперечити головним принципам цього пункту), на словацький податок, сплачуваний за законодавством Словацької Республіки та відповідно до цієї Конвенції прямо або шляхом вирахування з прибутку, доходів або майна, що підлягає оподаткуванню, із джерел в Словаччині, буде робитись знижка у вигляді кредиту проти будь-якого українського податку, обчислюваного стосовно того ж прибутку, доходу або майна, стосовно яких обчислюється український податок. Ці вирахування в будь-якому випадку не повинні перевищувати тієї частини податку з доходу або майна, які можуть оподатковуватись у цій другій Державі, залежно від обставин».

Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.