Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 07.12.2021 р. № 4601/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення Товариства щодо порядку коригування (збільшення) податкового кредиту, надіслане до ДПС листом ГУ ДПС, та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство отримало «акти коригування до актів приймання – передачі частки відшкодування вартості врегулювання небалансу електричної енергії» від контрагента (постачальника) за лютий - березень 2021, датовані 24.05.2021. Розрахунки коригування до відповідних податкових накладних складені постачальником  на дату оформлення актів коригування, при цьому доплата за даними актами здійснена Товариством 26.05.2021.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (пункт 1.1 статті 1 Кодексу).

Статтею 5 ПКУ визначено, що поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 ПКУ.

У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ.

Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Порядок врегулювання небалансів електричної енергії встановлено статтею 70 Закону України від 13 квітня 2017 року № 2019-VIII «Про ринок електричної енергії» (далі – Закон № 2019), згідно з якою усі учасники ринку, крім споживачів, які купують електроенергію за договором постачання електричної енергії споживачу, несуть відповідальність за свої небаланси електричної енергії.

Врегулюванням небалансів електричної енергії є вчинення стороною, відповідальною за баланс, правочинів щодо купівлі-продажу електричної енергії з оператором в обсягах небалансів електричної енергії за цінами небалансів, визначеними відповідно до правил ринку.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Відповідно до підпунктів «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 Кодексу об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачанні яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 Кодексу.

Датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку (пункт 187.1 статті 187 Кодексу).

Згідно з пунктом 44 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу тимчасово, до 1 січня 2022 року, платники податку, які здійснюють постачання, передачу, розподіл електричної та/або теплової енергії, надають послуги із забезпечення загальносуспільних інтересів у процесі функціонування ринку електричної енергії відповідно до Закону № 2019, постачання вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701, 2702 та товарної підпозиції 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД, надають послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, визначають дату виникнення податкових зобов'язань та податкового кредиту за касовим методом.

Під поняттям «касовий метод» для цілей оподаткування ПДВ розуміється метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов'язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на рахунки платника податку, відкриті в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, у касу платника податків або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата віднесення сум податку до податкового кредиту визначається як дата списання коштів з рахунків платника податку, відкритих в установах банків, та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, дата видачі з каси платника податків або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг) (підпункт 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 Кодексу).

Згідно з пунктами 201.1 та 201.10 статті 201 Кодексу при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань  платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) у встановлений Кодексом термін та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 Кодексу).

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Згідно з пунктом 192.1 статті 192 якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в ЄРПН, зокрема, постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації.

Порядок складання розрахунку коригування та його реєстрації в ЄРПН аналогічний порядку, передбаченому для податкових накладних, крім випадків, передбачених Порядком заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267 (далі - Порядок № 1307).

Пунктом 44.1 статті 44 Кодексу визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів,  пов'язаних  з обчисленням  і сплатою податків і зборів,  ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 Кодексу.

Отже, дата, на яку здійснюється коригування податкових зобов’язань та відповідно складається розрахунок коригування до податкової накладної, визначається, як і при складанні податкової накладної, у порядку, встановленому пунктом 187.1 статті 187 Кодексу, а саме:

або на дату зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг,

або на дату відвантаження товарів.

Для платників податку, які застосовують касовий метод визначення податкових зобов’язань з ПДВ, дата коригування податкових зобов’язань визначається за правилами, встановленими підпунктом 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 Кодексу, тобто на дату доплати/повернення коштів (у разі проведення заліку зустрічних вимог – на дату такого заліку, підтверджену відповідними первинним документами).

Проведення наступного за постачанням перерахунку ціни/обсягу поставленого товару/послуги, що зафіксоване у відповідних документах (у тому числі актах коригування), без фактичного проведення доплати або повернення коштів (проведення заліку зустрічних вимог), не є підставою для коригування податкових зобов’язань з ПДВ.

Таким чином, відповідно до норм Закону № 2019 врегулювання небалансів електричної енергії є операцією з купівлі-продажу електричної енергії, яка  є об’єктом оподаткування ПДВ та особливості оподаткування якої визначено пунктом 44 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу.

У разі збільшення суми компенсації вартості товарів/послуг (зокрема, електроенергії, поставленої з метою врегулювання небалансів) внаслідок наступного за постачанням перерахунку ціни/обсягу поставленого товару/послуги, з урахуванням норм пункту 187.1 статті 187 (підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14) Кодексу та Порядку № 1307, розрахунок коригування складається на дату доплати коштів (проведення заліку зустрічних вимог).

З урахуванням норм пункту 44.1 статті 44, пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14, пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198, пунктів 201.1, 201.7 та 201.10 статті 201, пункту 44 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу право на віднесення сум ПДВ до податкового кредиту виникає у платника податку - покупця товарів/послуг на підставі податкової накладної / розрахунку коригування, складених з дотриманням норм податкового законодавства та зареєстрованих в ЄРПН платником податку - постачальником товарів/послуг на такого покупця за фактом здійснення господарської операції на дату виникнення податкових зобов’язань, визначену Кодексом, показники якої відповідають первинним (бухгалтерським) документам, складеним за такою господарською операцією.

Враховуючи вищевикладене, розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг з порушенням вищезазначених норм Кодексу (зокрема, складений на дату, відмінну від дати виникнення податкових зобов’язань, визначену Кодексом), не може бути підставою для віднесення покупцем сум ПДВ, зазначених у такому розрахунку коригування, до податкового кредиту.

Згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов'язані самостійно декларувати свої податкові зобов'язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які перераховані Кодексу.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.