Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 14.12.2021 р. № 4651/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо порядку відображення показників у податковій звітності з ПДВ у разі виправлення помилки, допущеної в індивідуальному податковому номері (далі – ІПН) покупця при складанні податкової накладної, та причин виникнення відхилень в Системі електронного адміністрування ПДВ (далі – СЕА ПДВ), і, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як викладено у зверненні, при складанні податкових накладних у листопаді 2020 року та у червні 2021 року платником податку – постачальником було допущено помилки при заповненні ІПН покупця, а саме зазначено умовний ІПН неплатника ПДВ, тоді як постачання товарів/послуг було здійснено платнику ПДВ. Такі податкові накладні були відображені у складі податкової звітності з ПДВ (податкова декларація з ПДВ (далі – декларація))  за звітні податкові періоди, у яких їх було складено, а податкова накладна, складена у листопаді 2020 року – також у додатку 5 до декларації.

На дату виявлення помилок (у вересні 2021 року) постачальником було складено розрахунки коригування до таких податкових накладних (які містять невірний ІПН покупця – неплатника ПДВ (умовний ІПН)), та відповідні податкові накладні на покупця - платника ПДВ з вірним ІПН.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з пунктом 201.1 статті 201 ПКУ  на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої   платником   особи   та   зареєструвати   її   в   Єдиному   реєстрі

податкових накладних (далі -  ЄРПН) у встановлений ПКУ термін. Зазначеним пунктом також визначено перелік обов’язкових реквізитів, які підлягають відображенню у податковій накладній, одним з яких, зокрема, є індивідуальний податковий номер покупця.

Пунктом 192.1 статті 192 ПКУ передбачено можливість складання розрахунку коригування до податкової накладної у разі допущення платником податку помилок при її складанні,  у тому числі не пов'язаних зі зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.

Складені платником податку розрахунки коригування до податкових накладних, які не підлягали наданню отримувачу (покупцю) - платнику податку, підлягають реєстрації в ЄРПН постачальником (продавцем).

Порядок складання розрахунків коригування до податкових накладних визначено пунктами 21 - 27 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267 (далі – Порядок № 1307).

Згідно з пунктом 21 Порядку № 1307 у разі здійснення коригування сум податкових зобов'язань, а також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов'язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, відповідно до статті 192 ПКУ постачальник (продавець) товарів/послуг складає розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної.

Порядок складання розрахунку коригування та його реєстрації в ЄРПН аналогічний порядку, передбаченому для податкових накладних, крім випадків, передбачених Порядком № 1307.

Пунктом 44.1 статті 44 ПКУ встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 ПКУ.

Порядок внесення змін до податкової звітності встановлено статтею 50 ПКУ, згідно з пунктом 50.1 якої  у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 ПКУ) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов'язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

Форма та порядок заповнення і подання податкової звітності з ПДВ затверджені наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21 «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за № 159/28289 зі змінами та доповненнями (далі – Порядок № 21).

Відповідно до пункту 1 розділу ІІІ Порядку № 21 до податкової декларації з податку на додану вартість вносяться дані податкового обліку платника окремо за кожний звітний (податковий) період без наростаючого підсумку.

Дані, наведені в податковій звітності, мають відповідати даним бухгалтерського та податкового обліку платника.

У складі декларації подаються передбачені Порядком № 21 додатки за наявності подій, які підлягають відображенню у таких додатках (пункти 9, 11 розділу ІІІ Порядку № 21).

Наказом Міністерства фінансів України від 02.12.2020 № 734 «Про внесення змін до деяких нормативно-правових актів Міністерства фінансів України» та надалі наказом Міністерства фінансів України «Про внесення змін до деяких нормативно-правових актів Міністерства фінансів України» від 01.03.2021 № 131 (далі – Наказ № 131), зокрема,  форму декларації та додатків до неї викладено у новій редакції (далі – форма, визначена  Наказом № 131). Починаючи зі звітного (податкового) періоду березень 2021 року декларація подається за формою, визначеною Наказом № 131.

Слід зазначити, що декларація за формою, визначеною Наказом № 131, не містить додатку 5 за формою, чинною до внесення змін Наказом № 131 (далі – попередня форма). При цьому у додатку 1 до декларації за формою, визначеною Наказом № 131, об’єднано більшість показників додатків 1 та 5 до декларації за попередньою формою.

Так, у додатку 5 до декларації за попередньою формою наводилася розшифровка податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів та періодів складання відповідних податкових накладних.

У податковій звітності за формою, визначеною Наказом № 131, у додатку 1 до декларації зазначаються відомості про суми податку на додану вартість, зазначені у податкових накладних / розрахунках коригування до податкових накладних, не зареєстрованих в ЄРПН, та про податковий кредит з урахуванням його коригування.

Щодо питань 1 і 2

Для виправлення помилки, допущеної при складанні податкової накладної в ІПН покупця, платнику податку необхідно:

на дату виявлення помилки скласти розрахунок коригування до такої податкової накладної, у якому вивести в нуль її показники;

скласти та зареєструвати в ЄРПН податкову накладну, у якій зазначити вірний ІПН покупця та дату складання, яка відповідає даті виникнення податкових зобов’язань продавця (тобто дату складання податкової накладної із «невірним» ІПН покупця).

При цьому, згідно з нормами ПКУ, податкові зобов’язання за операцією з постачання товарів/послуг мають бути відображені в податковій звітності з ПДВ за той період, у якому вони виникли, на підставі первинних документів, складених за такою операцією (а не на підставі податкової накладної, складеної за такою операцією). В той же час у додатках до декларації, у яких передбачено відображення даних, зазначених у податкових накладних, мають бути вказані дані згідно із податковою накладною, складеною на підставі первинних документів.

Інформація, зазначена у податковій накладній, не підтвердженій первинними документами, і розрахунку коригування до неї, не підлягає відображенню в податковій звітності з ПДВ.

Таким чином, якщо, як зазначено у зверненні, платник податку відобразив податкові зобов’язання з ПДВ за операцією з постачання товарів/послуг платнику ПДВ (за якою була складена податкова накладна з невірним ІПН (умовним) на неплатника ПДВ) у декларації за той звітний період, у якому вони виникли, то уточнювати показники такої декларації (у зв’язку із складанням розрахунку коригування до такої податкової накладної, складеної на неплатника ПДВ, та реєстрацією нової податкової накладної на платника ПДВ) немає необхідності.

У разі виникнення необхідності уточнення показників, відображених у додатку 5 до декларації за попередньою формою, зважаючи на те, що чинна (починаючи з 01.03.2021) форма додатку 5 до декларації містить показники, відмінні від тих, що містилися у додатку 5 до декларації за попередньою формою (яка була чинна, зокрема, у листопаді 2020 року), то уточнені показники потрібно вписувати до відповідних за змістом рядків додатку 1 до декларації за чинною формою. Якщо допущено помилки у показниках додатку 5 до декларації за попередньою формою, які не містяться у додатку 1 за чинною формою, то такі показники не підлягають уточненню.

Щодо питання 3

Основні принципи функціонування Системи електронного адміністрування ПДВ (далі – СЕА ПДВ) визначено статтею 200¹ ПКУ.

Платники ПДВ мають право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в ЄРПН на суму, обчислену за формулою, встановленою пунктом 200¹.3 статті 200¹ ПКУ (далі – реєстраційна сума). Обрахунок реєстраційної суми, а також складових формули, на підставі якої визначається така сума, здійснюється автоматично, відповідно до норм ПКУ. При її розрахунку враховуються, зокрема, усі податкові накладні та розрахунки коригування, складені та зареєстровані в ЄРПН платником податку.

Пунктом 2 статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що  податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Таким чином, у разі складання та реєстрації в ЄРПН податкової накладної без факту здійснення господарської операції (у ситуації, описаній у зверненні – податкової накладної за операцією з постачання неплатнику ПДВ, яка фактично постачальником не здійснювалася) та розрахунку коригування для виведення в нуль її показників, обсяги постачання товарів/послуг та сума податку на додану вартість, вказані в такій податковій накладній та розрахунку коригування, не підлягають відображенню в податковій звітності з ПДВ, але в межах функціонування СЕА ПДВ автоматично враховуються у відповідних обсягах при обчисленні реєстраційної суми та, зокрема, її складової ∑_{Перевищ} (загальна сума перевищення податкових зобов'язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН).  

При цьому слід зазначити, що звернення не містить інформації, про відхилення якого показника йдеться у питанні 3.

Враховуючи викладене, для забезпечення правильності ведення податкового обліку та уникнення непорозумінь в частині розрахунку реєстраційної суми та її окремих складових платникам податків необхідно чітко дотримуватись норм чинного законодавства з питань оподаткування та правил ведення бухгалтерського обліку, у тому числі при складанні та реєстрації в ЄРПН податкових накладних.

Згідно з нормами чинного законодавства (стаття 36 ПКУ) платники податку зобов’язані самостійно декларувати свої податкові зобов’язання та повинні самостійно визначати відповідність здійснюваних ними операцій тим, які перераховані ПКУ.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 ПКУ).