Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 23.12.2021 р. № 4776/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо особливостей оподаткування ПДВ та податком на прибуток підприємств операцій із списання та утилізації товарів, які були ввезені на митну територію України в митних режимах «Імпорт» або «Знищення або руйнування», та товарів, що прийшли в непридатний для використання стан через брак, псування, закінчення строку придатності, в результаті чого такі товари не підлягають подальшій реалізації, та, керуючись статтею 52 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено в зверненнях, Товариство імпортує товар. При цьому виникають ситуації, коли товар, призначений для подальшої реалізації на митній території України, виявляється неякісним і потребує утилізації. Для утилізації неякісного товару товариство залучає сторонню організацію.

Крім того, в процесі здійснення Товариством господарської діяльності частина придбаних товарів може приходити в непридатний для використання стан через брак, псування, закінчення строку придатності, в результаті чого такі товари не підлягають подальшій реалізації і Товариство здійснює їх списання.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків, зборів і митних платежів, регулюються нормами ПКУ, Митного кодексу України (далі – МКУ) та іншими нормативно-правовими актами з питань оподаткування (пункт 1.1 статті 1 розділу I ПКУ і пункт 2 статті 1 розділу I МКУ).

Відповідно до пунктів 5.1 - 5.3 статті 5 розділу I ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I ПКУ. У разі, якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Пунктом 44.1 статті 44 розділу І ПКУ встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 розділу І ПКУ.

Відповідно до статті 175 МКУ України, знищення або руйнування - це митний режим, відповідно до якого іноземні товари під митним контролем знищуються або приводяться у стан, який виключає можливість їх використання, з умовним повним звільненням від оподаткування митними платежами, установленими на імпорт цих товарів, та без застосування заходів нетарифного регулювання зовнішньоекономічної діяльності.

Відповідно до статті 176 МКУ знищення або руйнування товарів допускається з письмового дозволу митного органу за заявою власника товарів чи уповноваженої ним особи.

Дозвіл на поміщення товарів у митний режим знищення або руйнування видається митним органом. Поміщення товарів у митний режим знищення або руйнування здійснюється митним органом, у зоні діяльності якого проводяться операції зі знищення або руйнування.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників ПДВ з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Товари - матеріальні та нематеріальні активи, у тому числі земельні ділянки, земельні частки (паї), а також цінні папери та деривативи, що використовуються у будь-яких операціях, крім операцій з їх випуску (емісії) та погашення (підпункт 14.1.244 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Правила формування податкових зобов'язань і податкового кредиту з ПДВ та складання податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) встановлено статтями 187, 198 і 201 розділу V ПКУ.

Згідно з пунктами 201.1, 201.7 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до складу податкового кредиту.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ визначено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в неоподатковуваних операціях або в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 розділу V ПКУ).

З метою застосування цього пункту податкові зобов'язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:

придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;

придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996).

Під господарською діяльністю розуміється діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (підпункт 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів зазначених вище, опису питання і фактичних обставин, що були наявні у зверненні товариства, ДПС повідомляє.

Щодо нарахування податкових зобов'язань з ПДВ за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ, за операціями з утилізації імпортованого товару

Оскільки товари ввезені на митну територію України у митному режимі «Знищення або руйнування» та при їх митному оформлені ПДВ не нараховується і не сплачується ПДВ на вартість ввезеного товару, підстави для формування податкового кредиту відсутні, а тому, відповідно, відсутні в даній ситуації і підстави для застосування підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ.

Водночас супутні послуги, пов’язані з ввезенням таких товарів у митному режимі «Знищення або руйнування» та послуги з утилізації таких товарів не можуть розглядатися як такі, що придбані для використання в оподатковуваних операціях платника податку.

Тому на дату придбання таких послуг (в разі придбання їх до поміщення товарів у митний режим «Знищення або руйнування» – на дату поміщення у такий митний режим) платник податку зобов'язаний виходячи із сум ПДВ, сплачених у вартості таких послуг, визначити податкові зобов'язання відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ та скласти і зареєструвати в ЄРПН у встановлений ПКУ термін відповідну податкову накладну.

Щодо нарахування податкових зобов'язань з ПДВ за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ, при ввезенні якого сплачено ПДВ, та по операціях з придбання послуг з утилізації такого імпортованого товару

Якщо товари ввезені на митну територію України в митному режимі імпорту із нарахуванням ПДВ, але виникли обставини у зв'язку з якими такі товари підлягають утилізації, то такі товари розцінюються як товари, що не будуть використовуватися в оподатковуваних ПДВ операціях.

Відповідно, у Товариства виникає обов'язок щодо нарахування податкових зобов'язань з ПДВ за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ виходячи із суми ПДВ, включеної до складу податкового кредиту за операціями із ввезення таких товарів на митну територію України.

Крім того, оскільки послуги з утилізації таких товарів, не можуть розглядатися як такі, що придбані для використання в оподатковуваних операціях платника податку, а тому на дату отримання таких послуг платник податку зобов'язаний виходячи із сум ПДВ, сплачених у вартості таких послуг, визначити податкові зобов'язання відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ та скласти і зареєструвати в ЄРПН у встановлений ПКУ термін відповідну податкову накладну.

 

Щодо податкових різниць податку на прибуток підприємств на суму витрат за операціями з утилізації неякісного товару

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134 статті 134 ПКУ об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

При цьому, положеннями ПКУ не передбачено різниць для коригування фінансового результату до оподаткування за операціями з утилізації неякісного товару.

Такі операції відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку при формуванні фінансового результату до оподаткування.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга статті 6 № 996).

Положенням про Міністерство фінансів України, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 20.08.2014 № 375, встановлено, що Мінфін є головним органом у системі центральних органів виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері, зокрема, бухгалтерського обліку та аудиту, а також забезпечує формування та реалізацію державної політики у сфері контролю за дотриманням бюджетного законодавства.

Отже, питання відображення витрат з утилізації неякісного товару, а також витрат за супутніми послугами, пов’язаними з придбанням товару, який виявився неякісним, відносяться до компетенції Міністерства фінансів України.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 розділу ІІ ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.