Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 24.12.2021 р. № 4783/ІПК/99-00-21-02-02-06

Державна податкова служба України розглянула зверненнящодо оподаткування доходів нерезидента від здійснення операцій із продажу корпоративних прав резидента України та,керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

У зверненні платника зазначено, що ТОВ має намір придбати частку у статутному капіталі юридичної особи – резидента, яка належить нерезиденту – іноземній компанії, що є резидентом Фінляндії (далі – Нерезидент). Вартість частки (корпоративних прав) у юридичної особи – резидента утворюється виключно за рахунок грошових коштів та не утворюється за рахунок нерухомого майна, яке розташоване в Україні.

Питання:

1. Чи існують законодавчі вимоги (критерії) щодо визначення вартості відчужуваної частки (корпоративних прав) в юридичній особі-резидентові, якщо відчужувана частка (корпоративні права) належить Нерезиденту?

2. Чи зобов’язане ТОВ, як покупець, утримувати 15 % податку з доходу з джерелом його походження з України, який отримає продавець частки (корпоративних прав) - Нерезидент , який є резидентом Фінляндії?

3. Які інші податкові зобов’язання виникають у ТОВ у зв’язку з таким придбання корпоративних прав у Нерезидента?

Корпоративні права – права особи, частка якої визначається у статутному капіталі (майні) господарської організації, що включають правомочності на участь цієї особи в управлінні господарською організацією, отримання певної частки прибутку (дивідендів) даної організації та активів у разі ліквідації останньої відповідно до закону, а також інші правомочності, передбачені законом та статутними документами (п.п. 14.1.90 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Особливості оподаткування нерезидентів визначено п. 141.4 ст. 141 Кодексу.

Так, п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу визначено, що доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними ст. 141 Кодексу.

Для цілей цього пункту такими доходами, зокрема, є:

е) прибуток від здійснення операцій з продажу або іншого відчуження наступних інвестиційних активів:

цінних паперів, деривативів або інших корпоративних прав у статутному капіталі юридичних осіб резидентів, крім тих, що знаходяться в обігу на фондовій біржі, що входить до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до п.п. «а» п.п. 141.4.11 п. 141.4 ст. 141 цього Кодексу;

акцій, корпоративних прав, часток в іноземних компаніях, організаціях, утворених відповідно до законодавства інших держав (іноземні юридичні особи), крім тих, що знаходяться в обігу на фондовій біржі, що входить до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до п.п. «а» п.п. 141.4.11 п. 141.4 ст. 141 Кодексу, що відповідають таким умовам:

а) у будь-який момент часу впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, вартість акцій, часток, корпоративних або інших аналогічних прав іноземної юридичної особи на 50 і більше відсотків утворюється за рахунок акцій, часток в українській юридичній особі, які належать зазначеній іноземній юридичній особі прямо або опосередковано, та

б) у будь-який момент часу впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, вартість акцій, часток в українській юридичній особі на 50 і більше відсотків утворюється за рахунок нерухомого майна, яке розташовано в Україні та належить такій українській юридичній особі або використовується такою українською юридичною особою на підставі договору операційної або фінансової оренди (лізінгу) чи аналогічного договору, і таке використання має відображатися в обліку такої юридичної особи як актив, у тому числі актив з права користування, згідно з вимогами національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;

акцій, корпоративних прав у статутному капіталі юридичної особи - резидента України, за умови що у будь-який час впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, вартість таких акцій, корпоративних прав на 50 і більше відсотків утворювалась за рахунок нерухомого майна, яке розташовано в Україні та належить такій юридичній особі - резиденту України або використовується такою юридичною особою - резидентом України на підставі договору операційної або фінансової оренди (лізінгу) чи аналогічного договору, і таке використання має відображатися в обліку такої юридичної особи як актив, у тому числі актив з права користування, згідно з вимогами національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Вартість акцій, часток, корпоративних або інших аналогічних прав (для цілей абзаців четвертого та шостого п.п. «е» цього підпункту) та нерухомого майна (для цілей абзаців п'ятого та шостого п.п. «е» цього підпункту) визначається на підставі балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку як найвища сума у будь-який момент часу впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, та підлягає порівнянню з вартістю іншого майна (активів) згідно з балансовою (залишковою) вартістю за даними бухгалтерського обліку такої юридичної особи.

Резидент, у тому числі фізична особа підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб'єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у п.п. 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 - 141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України (п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу).

У разі якщо нерезидент набуває право власності на інвестиційний актив, визначений абзацами третім - шостим п.п. «е» п.п. 141.4.1 цього пункту, у іншого нерезидента, який не має постійного представництва в Україні відповідно до норм цього пункту, нерезидент, який набуває право власності, зобов'язаний утримати податок з прибутку від відчуження інвестиційного активу, виплаченого на користь іншого нерезидента, за ставкою в розмірі 15 відсотків та за його рахунок, задекларувати та перераховувати до бюджету України податок під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країною резиденції особи, на користь яких здійснюється виплата, що набрали чинності.

Такий нерезидент - покупець зобов'язаний не пізніше дати здійснення першої оплати за інвестиційний актив, що придбавається, стати на облік у контролюючому органі за місцезнаходженням української юридичної особи, акції, корпоративні права якої формують вартість інвестиційного активу, що є предметом такого правочину. Взяття на облік таких нерезидентів здійснюється в порядку, встановленому п. 64.5 ст. 64 цього Кодексу.

Прибуток від здійснення операцій, визначених у п.п. «е» п.п. 141.4.1 цього пункту, визначається як позитивна різниця між доходом, отриманим від продажу або іншого відчуження інвестиційного активу, та документально підтвердженими витратами на придбання такого активу. Якщо на вимогу особи, яка відповідно до цього підпункту є відповідальною за сплату податку з прибутку від здійснення такої операції, нерезидент, який відчужує інвестиційний актив, не надає документи, що підтверджують витрати на придбання такого активу, базою оподаткування податком на такий прибуток є вартість операції з відчуження інвестиційного активу.

Щодо питання 1

Вартість корпоративних прав (для цілей абзаців четвертого та шостого підпункту «е» цього підпункту) та нерухомого майна (для цілей абзаців п'ятого та шостого підпункту «е» цього підпункту) визначається напідставі даних бухгалтерського обліку.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга ст. 6 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

Тому питання щодовизначення вартості інвестиційного активу(корпоративних прав) для цілей застосування положень п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу належать до повноважень Міністерства фінансів України.

Щодо питань 2, 3

Прибуток Нерезидента від відчуження резиденту-ТОВчастки юридичної особи – резидентапідлягає оподаткуванню відповідно до п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Такий прибуток визначається як позитивна різниця між доходом, отриманим від продажу корпоративних прав, та документально підтвердженими витратами Нерезидента на їх придбання.

Відповідно до ст. 3 Кодексу, якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Положення Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Фінляндія про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно, ратифікованої Верховною Радою України06.10.1995, яка набрала чинності14.02.1998 (далі – Конвенція), поширюються на «осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав» (ст. 1 Конвенції) та до податків, одним з яких, зокрема в Україні, є «податок на доходи підприємств»(ст. 2 Конвенції). Резиденціяосіб, на якихпоширюєтьсяКонвенція, визначається відповідно до положень ст. 4 (Резиденція).

Пунктом 2 ст. 13 (Приріст вартості майна) Конвенції визначено, що «доходи, які одержані резидентом Договірної Держави від відчужування акцій або інших корпораційних прав в компанії, активи якої складаються переважно з нерухомого майна, розташованого в другій Договірній Державі, можуть оподатковуватись у цій другій Державі».

«Доходи від відчужування будь-якого майна, іншого, ніж те, про яке йде мова в попередніх пунктах цієї статті, оподатковуються тільки в Договірній Державі, резидентом якої є особа, що здійснює відчужування» (п. 5 ст. 13 Конвенції).

У розумінні ст. 13 Конвенції термін «компанія» означає будь-яке корпоративне об‘єднання або будь-яке інше об‘єднання, що розглядається з метою оподаткування як корпоративне об'єднання (п. 1 ст. 3 (Загальні визначення) Конвенції); термін «нерухоме майно» згідно з положеннями підпунктів b) і с) тлумачиться відповідно до законодавства Договірної Держави, в якій знаходиться зазначене майно:

«b) Термін «нерухоме майно» у будь-якому випадку включає будівлі, майно, допоміжне щодо нерухомого майна, худобу і обладнання, використовувані в сільському або лісовому господарстві, права, до яких застосовуються положення загального права щодо земельної власності, узуфрукт нерухомого майна і права на перемінні і фіксовані платежі як компенсації за розробку або право на розробку мінеральних запасів, джерел та інших природних ресурсів.

с) Морські і повітряні судна не розглядаються як нерухоме майно» (п.2 ст. 6 (Приріст вартості майна) Конвенції).

Відповідно до п. 2 ст. 3 Конвенції «при застосуванні цієї Конвенції Договірною Державою будь-який термін, не визначений у Конвенції, має те значення, яке надається законодавством цієї Держави щодо податків, на які поширюється Конвенція, якщо з контексту не випливає інше».

З урахуванням зазначеного, доходи, одержувані особою, яка у розумінні Конвенції є резидентом Фінляндії, який є учасником «компанії» - резидента України, від відчужування акцій чи корпоративних прав (частки) у капіталі цієї української «компанії», активи якої складаються переважно з нерухомого майна, розташованого в Україні, підпадають під дію п. 2 ст. 13 Конвенції, тобто оподатковуються в Україні за правилами оподаткування таких доходів, визначеними відповідними положеннями Кодексу.

Натомість, у разі відчуження резидентом Фінляндії акцій чи корпоративних прав (часток) у статутному капіталі товариства - резидента України, інших, ніж  ті, що визначені у п. 2 ст. 13 Конвенції,  відповідно до п. 5 ст. 13 Конвенції підлягають оподаткуванню у країні, резидентом якої є особа, що відчужує такі акції чи корпоративні права (частки), тобто у Фінляндії.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).