Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 21.01.2022 р. № 80/ІПК/99-00-04-03-03-06

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення щодо оподаткування податком на доходи фізичних осіб і військовим збором доходу у вигляді премій, отриманого фізичною особою - нерезидентом від юридичної особи – резидента,і в межах компетенції повідомляє.

Платник податку, який здійснюватиме виплати доходу у вигляді премій іноземцю, просить надати індивідуальну податкову консультацію з питання оподаткування доходів працівників українського підприємства, які є громадянами і резидентами Азербайджанської Республіки, у вигляді премій за роботу, що виконується ними дистанційно, за умови, що жоден із таких працівників не перебував фізично в Україні  у сукупності 183 дні протягом будь-якого 12-місячного періоду, що починається або закінчується у даному фінансовому році, і щодо застосування українсько-азербайджанського договору про уникнення подвійного оподаткування.

Статтею 60² Кодексу законів про працю України визначено, що дистанційна робота - це форма організації праці, за якої робота виконується працівником поза робочими приміщеннями чи територією власника або уповноваженого ним органу, в будь-якому місці за вибором працівника та з використанням інформаційно-комунікаційних технологій.

Трудові відносини іноземних громадян, які працюють на підприємствах, в установах, організаціях України, регулюються відповідно до Закону України від 23 червня 2005 року № 2709-IV«Про міжнародне приватне право» (далі – Закон № 2709).

Особливості регулювання трудових відносин іноземців та осіб без громадянства, які працюють в Україні, визначено ст. 54 Закону № 2709 згідно з якою трудові відносини іноземців та осіб без громадянства, які працюють в Україні, не регулюються правом України в разі, якщо:

1) іноземці та особи без громадянства працюють у складі дипломатичних представництв іноземних держав або представництв міжнародних організацій в Україні, якщо інше не передбачено міжнародним договором України;

2) іноземці та особи без громадянства за межами України уклали з іноземними роботодавцями – фізичними чи юридичними особами трудові договори про виконання роботи в Україні, якщо інше не передбачено договорами чи міжнародним договором України.

Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексу, відповідно до п.п. 162.1.2 п. 162.1 ст. 162 якого платником податку є фізична особа – нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні. 

Згідно з п.п. 163.2.1 п. 163.2 ст. 163 Кодексу об’єктом оподаткування фізичної особи – нерезидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід з джерела його походження в Україні.

Відповідно до п.п. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 Кодексу дохід з джерелом його походження з України – це будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.

Порядок оподаткування доходів, отриманих нерезидентами, регулюється
п. 170.10 ст. 170 Кодексу, яким встановлено, що доходи з джерелом їх походження в Україні, що нараховуються (виплачуються, надаються) на користь нерезидентів, оподатковуються за правилами та ставками, визначеними для резидентів (з урахуванням особливостей, визначених деякими нормами розділу IV Кодексу для нерезидентів).

Згідно зп.п. 170.10.3 п. 170.10 ст. 170 Кодексу у разі якщо доходи з джерелом їх походження в Україні виплачуються нерезиденту резидентом – юридичною або самозайнятою фізичною особою, такий резидент вважається податковим агентом нерезидента щодо таких доходів. Під час укладення договору з нерезидентом, умови якого передбачають отримання таким нерезидентом доходу з джерелом його походження в Україні, резидент зобов'язаний зазначити в договорі ставку податку, що буде застосована до таких доходів.

Перелік доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, визначено п. 164.2 ст. 164 Кодексу, зокрема:

доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту)(п.п. 164.2.1 п. 164.2 ст. 164 Кодексу);

суми винагород та інших виплат, нарахованих (виплачених) платнику податку відповідно до умов цивільно-правового договору (п.п. 164.2.2 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).

Згідно з п. 167.1 ст. 167 Кодексу ставка податку становить 18 відс. базиоподаткуваннящододоходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крімвипадків, визначених у пунктах 167.2 – 167.5 цієїстатті).

Також вказані доходи, є об’єктом оподаткування військовим збором (п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу).

Ставка військового збору становить 1,5 відс. об'єкта оподаткування, визначеного п.п. 1.2 п. 16 ¹підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (п.п. 1.3 п. 16 ¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Відповідно до п.п. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Кодексу податковий агент, визначення якого наведено у п.п. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок на доходи фізичних осіб і військовий збір із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену ст. 167 Кодексу, та військового збору, встановлену п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Враховуючи викладене, доходи, які виплачуються юридичною особою – резидентом на користь фізичних осіб – нерезидентів оподатковуються податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах.

Разом з тим відповідно до положень п. 3.2 ст. 3 Кодексу, якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Конвенція між Урядом України і Урядом Азербайджанської Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження ухилень від сплати податків на доход і майно,яка ратифікована Верховною Радою України 02.03.2000 (Закон України№ 1516-III )і набула чинності в українсько-азербайджанських податкових відносинах 03.07.2000 (далі – Конвенція),  застосовується до «осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав»(ст. 1 Конвенція) та поширюються  на податки, одним із з яких, зокрема в Україні,  є «прибутковий податок з громадян» (п. 3 ст. 2 Конвенції).

Для цілей Конвенції термін «особа» включає фізичну особу, компанію або будь-яке інше об’єднання осіб (п. 1 ст. 3 Конвенції). Критерії для визначення резиденції осіб, на яких застосовуються положення Конвенції, встановлені
ст. 4 (Резиденція) Конвенції

Пунктом 1 ст. 15(Залежні особисті послуги)Конвенції, якою регулюються питання оподаткування доходів, отриманих в межах трудових відносин між особами, на яких поширюється Конвенція, передбачено, що «заробітна плата та інші подібні винагороди, одержувані резидентом Договірної Держави у зв’язку з роботою за наймом, будуть оподатковуватись тільки в цій Державі, якщо тільки робота за наймом не здійснюється в другій Договірній Державі. Якщо робота за наймом здійснюється таким чином, одержані у зв’язку з цим винагороди можуть оподатковуватись у цій другій Державі».

Відповідно до п. 2 ст. 15 Конвенції «незалежно від положень пункту 1 цієї статті, винагорода, що одержується резидентом Договірної Держави у зв’язку з роботою за наймом, здійснюваною в другій Договірній Державі, оподатковується тільки в першій згаданій Державі, якщо:

a) одержувач перебуває у другій Договірній Державі протягом періоду або періодів, що не перевищують у сукупності 183 днів протягом будь-якого
12-місячного періоду, що починається або закінчується у даному фінансовому році; і

b) винагорода сплачується наймачем або від імені наймача, який не є резидентом другої Держави; і

c) витрати по сплаті винагород не несуть постійне представництво або постійна база, які наймач має в другій Державі».

Таким чином, п. 1 ст. 15 Конвенції встановлює загальний підхід щодо оподаткування доходу від роботи за наймом, а саме – такий дохід підлягає оподаткуванню у Договірній Державі, де фактично здійснюється робота за наймом (за трудовим договором). 

За загальноприйнятим правилом, місцем, в якому фактично здійснюється робота за наймом, вважається місце,  де найманий працівник  фізично присутній при виконанні робіт, за які роботодавцем сплачується відповідна винагорода. Однак, з огляду на те, що відповідно до положень трудового законодавства України виконання трудових зобов’язань працівниками у режимі дистанційної роботи є однією із форм організації виробничого процесу, внаслідок чого працівник має можливість на вибір робочого місця для виконання своїх трудових обов’язків поза межами території роботодавця (тобто за межами місця фактичного здійснення роботи), вважаємо, що  винагорода за роботу у дистанційному режимі роботи резидента Азербайджану - працівника українського підприємства відповідно до п. 1 ст. 15 Конвенції може оподатковуватись в Україні.

Водночас згідно з положеннями п. 2 ст. 15 Конвенції винагорода, що одержується резидентом Азербайджанської Республіки у зв’язку з роботою за наймом, яка здійснюється в Україні, оподатковується тільки в Азербайджані, якщо одночасно виконуються  всі умови, зазначені у пп. «а» – «с» п. 2 ст. 15 Конвенції.

У випадку, що розглядається, одна з умов, зокрема зазначена у  пп. «b»
п. 2 ст. 15 Конвенції, не виконується, оскільки винагорода у вигляді премії виплачується найманому працівнику - резиденту Азербайджану роботодавцем (наймачем), який є резидентом України, і, відповідно, Україна має право на оподаткування такої винагороди за правилами, встановленими українським податковим законодавством.

Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.