Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 31.01.2022 р. № 263/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення                         щодо окремих питань, пов’язаних із наданням права на використання торговельних марок, та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство планує укласти ліцензійний договір з нерезидентом. При цьому вказаний нерезидент є членом групи компаній, володіє усіма патентами, торговельними марками, ноу-хау, які є об’єктами права інтелектуальної власності, та надає усім членам такої групи, у тому числі виробникам продукції, права на використання, зокрема, торгівельних марок, за відповідну плату (ліцензійні платежі).  

З огляду на викладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1. В який момент право ліцензіара забороняти використовувати належні йому торговельні марки на території України є вичерпаним?

2. Чи повинен імпортер включати ліцензійні платежі за використання торгівельних марок для товарів/послуг, що проставлені на товарі, пакуванні таких товарів, до митної вартості імпортованого товару, здійснюючи розрахунок зобов’язань зі сплати ПДВ при ввезенні такого товару на митну територію України у митному режимі імпорту?

3. Чи повинен імпортер включати ліцензійні платежі за використання торгівельних марок для товарів/послуг у рекламних цілях, у тому числі під час проведення маркетингових та інших заходів, пов’язаних із просуванням товарів, до митної вартості імпортованого товару, здійснюючи розрахунок зобов’язань зі сплати ПДВ при ввезенні такого товару на митну територію України у митному режимі імпорту?

4. Чи включатимуться ліцензійні платежі (роялті) за використання торгівельних марок для товарів/послуг у рекламних цілях, у тому числі під час проведення маркетингових та інших заходів, пов’язаних із просуванням товарів, розраховані як відсоток від вартості реалізованих на митній території України товарів під торгівельними марками для товарів/послуг, до складу витрат покупця (імпортера) для цілей оподаткування? Чи буде Товариство зобов’язане збільшити фінансовий результат відповідного податкового періоду на суму ліцензійних платежів (роялті) на користь нерезидента за таке використання?

5. Чи має право Товариство включати ліцензійні платежі (роялті) за використання торгівельних марок для товарів/послуг під час продажу товарів на митній території України, що проставлені на товарах та пакуванні товарів, до складу витрат покупця (імпортера) для цілей оподаткування? Чи буде Товариство зобов’язане збільшити фінансовий результат відповідного податкового періоду на суму ліцензійних платежів (роялті) на користь нерезидента за таке використання?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків, зборів і митних платежів, регулюються нормами ПКУ, Митного кодексу України (далі – МКУ) та іншими нормативно-правовими актами з питань оподаткування (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ і частина друга статті 1 розділу І МКУ).

Згідно з пунктами 5.2 і 5.3 статті 5 розділу І ПКУ у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ.  Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Відповідно до статті 3 розділу І МКУ при здійсненні митного контролю та митного оформлення товарів, транспортних засобів комерційного призначення, що переміщуються через митний кордон України, застосовуються виключно норми законів України та інших нормативно-правових актів з питань митної справи, чинні на день прийняття митної декларації митним органом України.

Підпунктом 27 частини першої статті 4 МКУ визначено, що до митних платежів належить:

а) мито;

б) акцизний податок із ввезених на митну територію України підакцизних товарів (продукції);

в) податок на додану вартість із ввезених на митну територію України товарів (продукції).

Особисті немайнові та майнові відносини (цивільні відносини) регулюються нормами Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ).

Відповідно до статті 418 ЦКУ право інтелектуальної власності - це право особи на результат інтелектуальної, творчої діяльності або на інший об'єкт права інтелектуальної власності, визначений ЦКУ та іншим законом. Право інтелектуальної власності становлять особисті немайнові права інтелектуальної власності та (або) майнові права інтелектуальної власності, зміст яких щодо певних об'єктів права інтелектуальної власності визначається ЦКУ та іншим законом.

Згідно з частиною першою статті 420 ЦКУ до об’єктів права інтелектуальної власності, зокрема, належать комерційні (фірмові) найменування, торговельні марки (знаки для товарів і послуг), географічні зазначення.

Статтею 492 ЦКУ визначено, що торговельною маркою може бути будь-яке позначення або будь-яка комбінація позначень, які придатні для вирізнення товарів (послуг), що виробляються (надаються) однією особою, від товарів (послуг), що виробляються (надаються) іншими особами. Такими позначеннями можуть бути, зокрема, слова, літери, цифри, зображувальні елементи, комбінації кольорів.

Набуття права інтелектуальної власності на торговельну марку засвідчується свідоцтвом. Умови та порядок видачі свідоцтва встановлюються законом (частина перша статті 494 ЦКУ).

Майновими правами інтелектуальної власності на торговельну марку є зокрема, право на використання торговельної марки та виключне право дозволяти використання торговельної марки (частина перша статті 495 ЦКУ).

Майнові права інтелектуальної власності на торговельну марку належать володільцю відповідного свідоцтва, володільцю міжнародної реєстрації, особі, торговельну марку якої визнано в установленому законом порядку добре відомою, якщо інше не встановлено договором (частина друга статті 495 ЦКУ).

Правила та умови розпоряджання майновими правами інтелектуальної власності (у тому числі використання об'єкта права інтелектуальної власності) визначено Главою 75 ЦКУ.

Відповідно до частини першої статті 1107 ЦКУ розпоряджання майновими правами інтелектуальної власності здійснюється на підставі таких договорів:

1) ліцензія на використання об’єкта права інтелектуальної власності;

2) ліцензійний договір;

3) договір про створення за замовленням і використання об’єкта права інтелектуальної власності;

4) договір про передання виключних майнових прав інтелектуальної власності;

5) інший договір щодо розпоряджання майновими правами інтелектуальної власності.

Частиною першою статті 1109 ЦКУ встановлено, що за ліцензійним договором одна сторона (ліцензіар) надає другій стороні (ліцензіату) дозвіл на використання об’єкта права інтелектуальної власності (ліцензію) на умовах, визначених за взаємною згодою сторін з урахуванням вимог цього Кодексу та іншого закону.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ, МКУ і ЦКУ, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питання 1

З питання здійснення заборони на використання торговельної марки ДПС рекомендує звернутися до Міністерства економіки України як до головного органу у системі центральних органів виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику, зокрема у сфері інтелектуальної власності.

Щодо питань 2 і 3

З питання необхідності включення ліцензійних платежів до митної вартості товару, ввезеного на митну територію України, для цілей сплати митних платежів (у тому числі ПДВ із ввезених на митну територію України товарів) ДПС рекомендує звернутися до Державної митної служби України як до центрального органу виконавчої влади, одними із завдань якого є:

організація та здійснення ведення обліку і адміністрування митних та інших платежів, контроль за справлянням яких законом покладено на Державну митну службу України, забезпечення контролю за своєчасністю, достовірністю, повнотою їх нарахування та сплати у повному обсязі платниками податків до відповідного бюджету під час переміщення товарів через митний кордон України та після завершення операцій з митного контролю та митного оформлення;

надання консультацій з питань практичного застосування окремих норм законодавства з питань митної справи відповідно до МКУ.

Щодо питань 4 і 5

Відповідно до підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ роялті – це будь-який платіж, в тому числі платіж, що сплачується користувачем об'єктів авторського права і (або) суміжних прав на користь організацій колективного управління, відповідно до Закону України від 15 травня 2018 року № 2415-VIII «Про ефективне управління майновими правами правовласників у сфері авторського права і (або) суміжних прав», отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об'єкта права інтелектуальної власності, а саме на будь-які літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп'ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, інші аудіовізуальні твори, будь-які права, які охороняються патентом, будь-які зареєстровані торговельні марки (знаки на товари і послуги), права інтелектуальної власності на дизайн, секретне креслення, модель, формулу, процес, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).

Отже, у разі якщо умовами ліцензійного договору передбачено надання платнику податків права на використання торгівельної марки без можливості її продажу або здійснення відчуження в інший спосіб, то винагорода за надання такого права на використання торгівельної марки підпадає під визначення роялті.

Платежі за використання торгівельної марки відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку при визначенні фінансового результату до оподаткування.

Водночас зазначаємо, що регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга                статті 6 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

Отже, питання формування витрат у бухгалтерському обліку за рахунок сплати винагороди (роялті) за торгівельну марку належить до компетенції Міністерства фінансів України.

Щодо коригування фінансового результату до оподаткування відповідно до підпунктів 140.5.6 – 140.5.7 пункту 140.5 статті 140 розділу ІІІ ПКУ, то збільшення фінансового результату до оподаткування на суму витрат по нарахуванню роялті не залежить від мети його застосування (продаж або реклама).

Відповідно до підпункту 4 підпункту 140.5.7 пункту 140.5 статті 140 розділу ІІІ ПКУ фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму витрат по нарахуванню роялті у повному обсязі, якщо роялті нараховані на користь, зокрема, нерезидента, який не підлягає оподаткуванню у відношенні роялті в державі, резидентом якої він є.

При цьому, норми статті 140 розділу ІІІ ПКУ не містять спеціальних вимог щодо форми документа для підтвердження оподаткування роялті контрагентом в державі його реєстрації, а також вимог щодо органу, який має видавати такий документ.

Отже, підтвердженням права для незастосування платником податку на прибуток різниці, визначеної підпунктом 4 підпункту 140.5.7 пункту 140.5 статті 140 розділу ІІІ ПКУ, є будь-який документ, виданий відповідним компетентним (уповноваженим) органом країни, що підтверджує, що нерезидент підлягає оподаткуванню у відношенні роялті у країні своєї резиденції.

Підпунктом 140.5.6 пункту 140.5 статті 140 розділу ІІІ ПКУ встановлено, що фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується, зокрема, на суму витрат по нарахуванню роялті (крім операцій, визнаних контрольованими відповідно до статті 39 розділу І ПКУ) на користь нерезидента (у тому числі нерезидента, зареєстрованого у державах (на територіях), зазначених у підпункті 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу І ПКУ), що перевищує суму доходів від роялті, збільшену на 4 відсотки чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за даними фінансової звітності за рік, що передує звітному (крім суб’єктів господарювання, які провадять діяльність у сфері телебачення і радіомовлення відповідно до Закону України від 21 грудня 1993 року № 3759-XII «Про телебачення і радіомовлення»), а для банків - в обсязі, що перевищує 4 відсотки доходу від операційної діяльності (за вирахуванням податку на додану вартість) за рік, що передує звітному.

Оскільки заявником вказана організаційно-правова форма нерезидента виключно у вигляді абревіатури без надання повної назви українською та англійською мовами, а також не надана інформація про ступінь пов’язаності такого нерезидента з компанією-резидентом України, що входить до тієї ж групи компаній, то для визнання операцій з резидентом Республіки Австрія контрольованими або неконтрольованими і, як слідство, вірного застосування норм підпункту 140.5.6 пункту 140.5 статті 140 розділу ІІІ ПКУ недостатньо інформації та документів, які могли б підтвердити організаційно-правову форму та податковий статус компаній групи.

Крім того, доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними пунктом 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ. Для цілей такого пункту під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, розуміються, зокрема, роялті (підпункт «в» підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ).

Відповідно до положень підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141        розділу ІІІ ПКУ резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб’єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 вказаного пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 - 141.4.5 та 141.4.11 вказаного пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Таким чином, у разі виплати резидентом України платежів за використання торговельної марки нерезиденту, такі виплати підлягають оподаткуванню відповідно до вимог підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ, у разі якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).