Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 02.02.2022 р. № 271/ІПК/99-00-21-02-02-06

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення щодо порядку оподаткування дивідендів, які сплачуються на користь власника акцій закритого корпоративного інвестиційного фонду, що є юридичною особою, створеною за законодавством Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії, і застосування відповідних положень українсько-британського договору про уникнення подвійного оподаткування та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), в межах компетенції повідомляє.

У своєму звернення платник просить надати індивідуальну податкову консультацію щодо застосування п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу та п. 1 ст. 10 Конвенції між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майнаіз змінами, внесеними відповідним Протоколом, ратифікованим Верховною Радою України 30.10.2019, який набрав чинності 05.12.2019(далі – Конвенція), а саме:

Чи має право закритий корпоративний інвестиційний фонд утримувати податок з доходів нерезидента у розмірі 5 % загальної суми дивідендів, що виплачуватимуться на користь іноземних юридичних осіб (резидентів Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії), які станом на дату (визначену наглядовою радою вказаного фонду) складання переліку осіб, які мають право на отримання дивідендів, були власниками акцій такого фонду у розмірі понад 20 % статутного капіталу, а після відповідної дати (але до фактичної виплати дивідендів) здійснили продаж всіх належних їм акцій цього фонду, і станом на дату виплати дивідендів не були власниками вказаних акцій?

 

Законодавчим актом, який спрямований на забезпечення процесу залучення та ефективного розміщення фінансових ресурсів інвесторів і визначає правові та організаційні основи створення, діяльності, припинення суб'єктів спільного інвестування, особливості управління активами зазначених суб'єктів, встановлює вимоги до складу, структури та зберігання таких активів, особливості емісії, обігу, обліку та викупу цінних паперів інститутів спільного інвестування, а також порядок розкриття інформації про їх діяльність є Закон України від 05 липня 2012 року № 5080-VI «Про інститути спільного інвестування» із змінами та доповненнями (далі – Закон № 5080).

Відповідно до п. 2 ст. 1 Закону № 5080 акція корпоративного інвестиційного фонду - цінний папір, емітентом якого є корпоративний інвестиційний фонд (далі - корпоративний фонд) та який посвідчує майнові права його власника (учасника корпоративного фонду), включаючи право на отримання дивідендів (для закритого корпоративного фонду), частини майна корпоративного фонду у разі його ліквідації, право на управління корпоративним фондом, а також немайнові права, передбачені цим Законом.

Інститут спільного інвестування залежно від порядку провадження діяльності згідно з вимогами ст. 7 Закону № 5080 може бути відкритого, інтервального та закритого типу.

Інститут спільного інвестування належить до закритого типу, якщо інститут (компанія з управління його активами) не бере на себе зобов'язань щодо викупу цінних паперів, емітованих таким інститутом (компанією з управління його активами), до моменту його припинення.

Відповідно до пункту 9 частини другої ст. 17 Закону № 5080 до виключної компетенції загальних зборів, які можуть вирішувати будь-які питання діяльності корпоративного фонду, належить прийняття рішення про виплату дивідендів та затвердження їх розміру для закритого корпоративного фонду, якщо можливість їх виплати передбачена статутом такого корпоративного фонду.

Згідно з пунктом 7 частини першої ст. 34 Закону № 5080 до компетенції наглядової ради належить визначення дати складення переліку осіб, які мають право на отримання дивідендів, порядку та строків виплати дивідендів (для корпоративного фонду закритого типу).

Відповідно до п.п. 14.1.49 п. 14.1 ст. 14 Кодексу дивіденди - платіж, що здійснюється юридичною особою, у тому числі емітентом корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів чи інших цінних паперів на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента, у зв'язку з розподілом частини його прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку.

Згідно з положеннями п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку за ставками, визначеними ст. 141 Кодексу.

Для цілей п. 141.4 ст. 141 Кодексу під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, розуміється, зокрема, дивіденди, які сплачуються резидентом (п.п. «б» п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу).

Відповідно до п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб'єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у п.п. 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 - 141.4.5 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.

Отже, доходи нерезидента у вигляді дивідендів підлягають оподаткуванню відповідно до вимог п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу, якщо інше не встановлено правилами міжнародного договору, чинного на дату виплати такого доходу.

Відповідно до ст. 3 Кодексу, якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Положення Конвенції застосовуються до «осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав» (ст. 1 Конвенції).Одним з податків, на які поширюється дія Конвенції, зокрема в Україні, є «податок на прибуток підприємств» (ст. 2 Конвенції).

Статтею 4 (Резидент) Конвенції встановлено критерії щодо визначення резиденції осіб, на яких поширюються її положення.

У розумінні Конвенції термін «особа» включає фізичну особу, компанію або будь-яке інше об’єднання осіб; термін «компанія» означає будь-яке корпоративне об'єднання або будь-яку організацію, що розглядається з метою оподаткування як корпоративне об’єднання (п. 1 ст. 3 (Загальні визначення) Конвенції).

Відповідно до п. 1 ст. 10 (Дивіденди) Конвенції дивіденди, що сплачуються компанією, яка є резидентом однієї Договірної Держави, резиденту другої Договірної Держави, можуть оподатковуватися в другій Державі.

«Однак дивіденди, що сплачуються компанією, яка є резидентом Договірної Держави можуть також оподатковуватись у цій Державі та відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо бенефіціарний власник дивідендів є резидентом іншої Договірної Держави, то податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати:

(i)        5 відсотків від загальної суми дивідендів, якщо бенефіціарним власником дивідендів є компанія, яка безпосередньо або опосередковано володіє принаймні 20 відсотками капіталу компанії, яка сплачує дивіденди;

(ii)       15 відсотків від загальної суми дивідендів в усіх інших випадках» (пп. «а» п. 2 ст. 10 Конвенції).

«Термін «дивіденди» при використанні в цій статті означає доход від акцій, чи інших прав, які не є борговими вимогами, що дають право на участь у прибутку, також як доход від інших корпоративних прав, який підпадає такому ж оподаткуванню, як доход від акцій відповідно до податкового законодавства Держави, резидентом якої є компанія, що робить розподіл прибутку, а також включає будь-які інші доходи (інші, ніж проценти, звільнені від оподаткування згідно з положеннями статті 11 цієї Конвенції), які за законодавством Договірної Держави, резидентом якої є компанія, що сплачує дивіденди, оподатковуються податком як дивіденди або розподіл прибутку компанії.» (п. 3 ст. 10 Конвенції).

Таким чином, у загальному порядку, при виплаті особою, яка у розумінні Конвенції є «компанією» (у значенні цього терміну, розкритого у п.1
ст. 3 Конвенції) і резидентом України, доходів, які відповідають визначенню «дивіденди» (п. 3 ст. 10 Конвенції), на користь особи, що є «компанією», резидентом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландіїта бенефіціарним (фактичним) власником дивідендів, у разі виконання цією особою умови, зазначеної у п.п. «і» п.п. «а» п. 2 ст. 10 Конвенції,  щодо безпосереднього або опосередкованого володіння принаймні 20 відсотками капіталу української «компанії», що сплачує дивіденди, застосовується ставка оподаткування, визначена цією нормою Конвенції. В усіх інших випадках дивіденди оподатковуються за ставкою оподаткування, зазначеною в п.п. «іі»
п.п. «а» п. 2 ст. 10 Конвенції.

Також, п. 2 ст. 3 (загальні визначення) Конвенції передбачено, що «при застосуванні цієї Конвенції у будь-який час Договірною Державою, будь-який термін, не визначений у цій Конвенції, якщо з контексту не випливає інше, має те значення, яке йому надається на той час законодавством цієї Держави щодо податків, на які поширюється Конвенція».

Порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України встановлено ст. 103 розд. ІІ «Адміністрування податків, зборів, платежів» Кодексу.

Відповідно до п. 103.2 ст. 103 Кодексу особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором) і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

При цьому податкові вигоди у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку, передбачені міжнародним договором, не надаються стосовно відповідного виду доходу або прибутку, якщо головною або переважною метою здійснення відповідної господарської операції нерезидента з резидентом України було безпосереднє або опосередковане отримання переваг, які надаються міжнародним договором у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку. Ця норма не застосовується, якщо буде встановлено, що отримання таких переваг відповідає об'єкту та цілям міжнародного договору України. У разі якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлені інші правила, ніж передбачені цим пунктом, застосовуються відповідні правила міжнародного договору.

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами п. 103.4 ст. 103 Кодексу.

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором), вважається особа, що має право на отримання таких доходів та є вигодоотримувачем щодо них (має право фактично розпоряджатися таким доходом) (п. 103.3 ст. 103 Кодексу).

Враховуючи зазначене, у випадку, який розглядається, особа, яка є у розумінні Конвенції «компанією» та резидентом України, має право на самостійне застосування ставки податку, передбаченої п.п. «а» п. 2 ст. 10 Конвенції, якщо:

особа, яка отримує дивіденди – власник акцій закритого корпоративного інвестиційного фонду, є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) дивідендів, тобто особою, яка має право на отримання дивідендів та є вигодоотримувачем щодо них (має право фактично розпоряджатися таким доходом);

отримувач дивідендів – власник акцій закритого корпоративного інвестиційного фонду у розумінні Конвенції є «компанією» та резидентом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії, про що надано документ, який відповідає вимогам ст. 103 Кодексу і підтверджує податкову резиденцію цієї особи у відповідні минулі періоди, за які були нараховані (та мали бути виплачені) дивіденди;

право на дивіденди має резидент Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії – «компанія», яка на дату складення переліку осіб, які мають право на отримання дивідендів та дату прийняття закритим корпоративним фондом рішення про виплату дивідендів (у відповідні строки минулих податкових періодів) володіла безпосередньо або опосередковано принаймні 20 відсотками статутного капіталу такого закритого корпоративного фонду, який виплачує дивіденди.

Разом з тим наголошуємо, що будь-які висновки щодо податкового обліку конкретних операцій платників податків можуть надаватися за результатами детального вивчення умов, суттєвих обставин здійснення відповідних господарських операцій та всіх первинних документів, оформленням яких вони супроводжувались.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).