Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 23.01.2023 р. № 157/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення Товариства, надіслане до ДПС листом Головного управління ДПС, щодо порядку коригування податкового кредитута, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариством, якездійснює звільнені від оподаткування ПДВ операції, було придбано на умовах часткової попередньої оплати чотири одиниці товару, операції з постачання якого оподатковуються за ставкою 7 відсотків. Постачальником було складено та зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) податкові накладні:

на дату отримання попередньої оплати (за одну одиницю товару);

та на дату відвантаження чотирьох одиниць товару (на три одиниці товару).

Оскільки товари використовуються в неоподатковуваних ПДВ операціях, Товариством за такими придбаними товарами було нараховано податкові зобов’язання згідно з пунктом 198.5 статті 198 ПКУ та складено і зареєстровано в ЄРПН відповідну податкову накладну.

Надалі Товариством було повернуто постачальнику дві одиниці товару, при цьому на дату такого повернення реєстрацію платником ПДВ такого постачальника було анульовано.

У зверненні Товариством також зазначено, що на дату повернення двох одиниць товару була складена податкова накладна.

Враховуючи викладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1)      як відкоригувати податковий кредит, якщо на дату повернення товару постачальник не є платником ПДВ і не зможе скласти і надіслати Товариству розрахунок коригування для реєстрації в ЄРПН? Якщо на підставі бухгалтерської довідки, то якою має бути дата такої довідки?;

2)      чи має податкова накладна на повернення товару бути складена з нарахуванням ПДВ?;

3-4)   чи повинно Товариство відкоригувати (зменшити) податкові зобов’язання, нараховані згідно з пунктом198.5 статті 198 ПКУ, у зв’язку з поверненням двох одиниць товаручи нарахувати податкові зобов‘язання відповідно до пункту198.5 статті 198 ПКУ(якою датою, за якою ставкою)?

Частиною другою статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 ПКУ).

Пунктом 44.1 статті 44 ПКУ встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань,  на підставі  первинних  документів,  регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 ПКУ.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Відповідно до підпунктів «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 ПКУ.

На дату виникнення податкових зобов'язань, визначену статтею 187 ПКУ, платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін (пункт 201.1 статті 201 ПКУ).

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт  201.7 статті 201 ПКУ).

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (пункт  201.10 статті 201 ПКУ).

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПКУ податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 ПКУ, протягом такого звітного періоду у зв’язку з придбанням або виготовленням товарів/необоротних активів (у тому числі при їх імпорті) та послуг.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.5 статті 198 ПКУ визначено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з ПДВ (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, − у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в неоподатковуваних ПДВ операціях або в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 ПКУ).

Відповідно до пункту 192.1 статті 192 ПКУ якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Згідно з пунктом 192.2 статті 192 ПКУ норма пункту 192.1 статті 192 ПКУ не поширюється на випадки, коли постачальник товарів/послуг не є платником податку на кінець звітного (податкового) періоду, в якому був проведений такий перерахунок.

Пунктом 201.8 статті 201 ПКУ встановлено, що право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 ПКУ. З моменту анулювання реєстрації особи як платника податку така особа позбавляється права на віднесення сум податку до податкового кредиту, складання податкових накладних (пункт 184.5 статті 184 ПКУ).

Згідно з пунктом 1 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267 (далі – Порядок № 1307), податкову накладну складає особа, яка зареєстрована як платник податку у контролюючому органі та якій присвоєно індивідуальний податковий номер платника податку на додану вартість.

Розрахунок коригування до податкової накладної складається особами, визначеними відповідно до пункту 1 Порядку № 1307. Порядок складання розрахунку коригування та його реєстрації в ЄРПН аналогічний порядку, передбаченому для податкових накладних (пункт 21 Порядку № 1307).

Постановою Кабінету Міністрів України від 16 жовтня 2014 року № 569 «Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість затверджено Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість (далі – Порядок № 569).

Починаючи із дати запровадження Системи електронного адміністрування ПДВ на постійній основі, а саме з 01.07.2015, реєстрація в ЄРПН податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних здійснюється виключно у межах суми, яка обчислюється за формулою, встановленою пунктом 200¹.3 статті 200¹ПКУ та пунктом 9 Порядку № 569 (далі - реєстраційна сума).

Виходячи з положень пункту 200¹.3 статті 200¹ПКУ та пункту 9 Порядку № 569 реєстраційна сума, а також її складові - сума ПДВ за отриманими податковими накладними (∑_{НаклОтр}) та сума ПДВ за складеними податковими накладними (у тому числі складеними відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПКУ)(∑_{НаклВид}), та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в ЄРПН,обраховуються на підставі документів, зокрема, податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних, складених починаючи з 01.07.2015.

Таким чином, при реєстрації постачальником в ЄРПН податкової накладної у покупця (отримувача) товарів/послуг формується значення показника ∑_{НаклОтр} та, відповідно, збільшується реєстраційна сума, а при реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування на зменшення податкових зобов’язань реєстраційна сума та ∑_{НаклОтр} покупця, відповідно, зменшується. При реєстрації в ЄРПН податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПКУ, збільшується значення показника ∑_{НаклВид}та відповідно зменшується реєстраційна сума.

Виходячи із аналізу норм ПКУ, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, та враховуючи специфіку здійснення платником податку описаних у зверненні операцій, формування ним податкового кредиту і нарахування податкових зобов’язань з ПДВ відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПКУ, ДПС повідомляє.

Щодо питання 1

Оскільки у ситуації, описаній у зверненні,покупцем було сформовано податковий кредит виходячи з обсягу придбання чотирьох одиниць товарів, та за усіма такими товарами було нараховано податкові зобов’язання відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПКУ, а також з урахуванням того, що постачальник на дату повернення йому двох одиниць товарів не є платником ПДВ, отже згідно з пунктом 192.2 статті 192 ПКУ розрахунок коригуванняза фактом такого повернення не складається, то сума податкового кредиту покупцяу даному випадку не коригується.

Щодо питань 2 -4

Якщо платником податку при передачі (поверненні) двох одиниць товару постачальнику (реєстрацію платником ПДВякого на дату такого повернення було анульовано), було нараховано податкові зобов’язання з ПДВ за такою операцією та складено і зареєстровано в ЄРПН відповідну податкову накладну, то такі дві одиниці товару використані платником податку в оподатковуваних ПДВ операціях, а тому у платника податку виникають підстави для коригування (зменшення) податкових зобов’язань, нарахованих за такими двома одиницями товару відповідно до пункту 198.5  статті 198 ПКУ. 

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 ПКУ).