Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 06.01.2022 р. № 2/ІПК/99-00-04-03-03-06

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення щодо практичного застосування норм податкового законодавства та в межах компетенції повідомляє.

Платник податків у своєму зверненні зазначив, що громадянин є власником корпоративних прав суб’єктів господарювання, які знаходяться як на території України  так і на території Республіки Польща та Республіки Австрії.

Таким чином, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

Чи зменшується скоригований прибуток контрольованої іноземної компанії на суму нарахованих доходів від участі в капіталі юридичних осіб, зареєстрованих в Україні, учасником яких є контрольована іноземна компанія та на суму нарахованих доходів у вигляді дивідендів?

Чи буде підлягати включенню до загального оподатковуваного доходу скоригований прибуток контрольованої іноземної компанії за умови отримання такого доходу контрольованою іноземною компанією, що зареєстрована в Республіці Польщі та Республіці Австрії і з такого доходу сплачено податок в розмірі 19 відс. та 15 відс. відповідно?

Чи підлягає включенню до загального оподатковуваного доходу та чи є такий дохід об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств контролюючої особи, скоригований прибуток контрольованої іноземної компанії. Якщо загальний сукупний дохід усіх контрольованих іноземних компаній однієї контролюючої особи із всіх джерел за даними фінансової звітності не перевищує еквівалент 2 мільйони євро?

Чи підлягає повторному включенню до загального оподатковуваного доходу після подання звіту про контрольовані іноземні компанії, включена контролером до загального оподатковуваного доходу до моменту подання звіту про контрольовані іноземні компанії та до якої застосовано ставку податку, визначена п.п. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 Кодексу?

Чи здійснюється перерахунок податку із прибутку контрольованої іноземної компанії та чи може бути подано уточнюючу річну податкову декларацію, що відображає результати такого перерахунку при розподілі прибутку КІК після подання звіту про контрольовані іноземні компанії та включення зазначеної частини прибутку контрольованої іноземної компанії до загального оподатковуваного доходу, що відображається в річній податковій декларації, але до закінчення другого календарного року, наступного за звітним?

Чи зменшується сума податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті з прибутку контрольованої іноземної компанії (як розподіленого, так і не розподіленого), на суму сплачених податків пропорційно частці контролюючої особи, якщо контрольованою іноземною компанією в звітному році було фактично сплачено податок на прибуток/податок на доходи фізичних осіб/інші аналогічні податки?

Чи враховується під час визначення частини прибутку контрольованої іноземної компанії, а також чи підлягає подальшому оподаткуванню під час її фактичної виплати на користь контролюючої особи дохід у вигляді дивідендів, отриманий контролюючою особою від контрольованої іноземної компанії? Якщо так, то за якою ставкою податку такий дохід буде оподатковуватись?

Чи включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку дивіденди, отримані платником податку, раніше оподатковані на рівні української компанії?

Чи включаються до оподатковуваного доходу доходи, отримані контролюючою особою у грошовій та/або іншій майновій формі, що не є розподілом прибутку (наприклад: використання автомобіля або нерухомого майна, що належить контрольованій іноземній компанії)?

Чи підлягає нарахуванню та сплаті військовий збір в розмірі 1,5% на дохід контрольованої іноземної компанії, з якого сплачено податок на прибуток в країні резиденції контрольованої іноземної компанії, а також на дивіденди, виплачені контрольованими іноземними компаніями – юридичними особами, розташованими в Україні. Оскільки, при виплаті дивідендів контрольованою іноземною компанією військовий збір не сплачувався, а згідно
п.п. 39².3.2.7 п.п. 39².3.2 п. 39².3 ст.39² Кодексу вважається сумою дивідендів, отриманих від українських юридичних осіб безпосередньо контролюючою особою?

Відповідно до п. 14 та п. 98 Закону України від 16 січня 2020 року № 466-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» (далі – Закон № 466) розділ I Кодексу доповнено
ст. 39²  Кодексу, а також положення ст. 170 Кодексу доповнені  п. 170.13 та
п. 170.13¹ Кодексу.

Наголошуємо, що відповідно до п.п. 39².1.1 п. 39².1 ст. 39² Кодексу контрольованою іноземною компанією визнається будь-яка юридична особа, зареєстрована в іноземній державі або території, яка визнається такою, що знаходиться під контролем фізичної особи - резидента України або юридичної особи - резидента України відповідно до правил, визначених Кодексом.

Отже, положення ст. 39² Кодексу та п. 170.13 і п. 170.13¹ ст. 170 Кодексу не застосовуються до доходів, отриманих фізичними особами – резидентами від юридичних осіб – резидентів України.

Щодо питань першого, другого та третього

Так, згідно з п.п. 39².3.2 п. 39².3 ст. 39² Кодексу при розрахунку скоригованого прибутку контрольованої іноземної компанії враховуються, зокрема такі особливості, а саме у разі якщо контрольована іноземна компанія прямо або опосередковано володіє частками в юридичних особах, зареєстрованих в Україні, скоригований прибуток такої контрольованої іноземної компанії зменшується на суму нарахованих доходів від участі в капіталі в таких юридичних особах, зареєстрованих в Україні, та на суму нарахованих доходів у вигляді дивідендів, що виплачуються або підлягають виплаті на користь контрольованої іноземної компанії від юридичної особи, зареєстрованої в Україні.

При цьому відповідно до п.п. 39².4.1. п. 39².4 ст. 39² Кодексу скоригований прибуток контрольованої іноземної компанії не підлягає включенню до загального оподатковуваного доходу, не є об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств контролюючої особи у разі додержання таких умов:

а) між Україною та іноземною юрисдикцією місцезнаходження (реєстрації) контрольованої іноземної компанії є чинний договір про уникнення подвійного оподаткування або про обмін податковою інформацією та

б) виконується будь-яка з таких умов:

контрольована іноземна компанія фактично сплачує податок на прибуток за ефективною ставкою, що є не меншою за базову (основну) ставку податку на прибуток підприємств в Україні, визначену п. 136.1 ст. 136 Кодексу, або є меншою за таку ставку не більше ніж на п’ять відсоткових пунктів, або

частка пасивних доходів контрольованої іноземної компанії становить не більше 50 відс. загальної суми доходів контрольованої іноземної компанії із всіх джерел.

У разі якщо частка пасивних доходів контрольованої іноземної компанії становить більше 50 відс. загальної суми доходів контрольованої іноземної компанії із всіх джерел, для цілей застосування ст. 39² Кодексу такі доходи визнаються активними, за умови що контрольована іноземна компанія:

фактично виконує суттєві функції, несе ризики та використовує активи в операціях, що призводять до отримання відповідних активних доходів;

має необхідні ресурси для виконання зазначених функцій, управління ризиками та використання активів (кваліфікований персонал, основні фонди у власності або користуванні, достатній власний капітал тощо).

Для цілей ст. 39² Кодексу ефективна ставка податку на прибуток підприємств розраховується шляхом ділення суми витрат зі сплати податку на прибуток підприємств на суму прибутку до оподаткування за даними фінансової звітності за відповідний календарний рік та множення на 100 відсотків.

Отже, обов’язковими умовами щодо невключення скоригованого прибутку контрольованої іноземної компанії до бази оподаткування контролюючої особи є наявність між Україною та юрисдикцією контрольованої іноземної компанії чинного договору про уникнення подвійного оподаткування або про обмін податковою інформацією, а також контрольована іноземна компанія фактично сплачує податок на прибуток за ефективною ставкою, що є не меншою за базову (основну) ставку податку на прибуток підприємств в Україні, визначену п. 136.1 ст. 136 Кодексу, або є меншою за таку ставку не більше ніж на п’ять відсоткових пунктів.

Разом з тим згідно з п.п. 39².4.2 п. 39².4 ст. 39² Кодексу незалежно від виконання умов, передбачених п.п. 39².4.1 п. 39².4 ст. 39² Кодексу, скоригований прибуток контрольованої іноземної компанії не підлягає включенню до загального оподатковуваного доходу, не є об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств контролюючої особи у разі, якщо виконується будь-яка з таких умов, зокрема загальний сукупний дохід усіх контрольованих іноземних компаній однієї контролюючої особи із всіх джерел за даними фінансової звітності не перевищує еквівалент 2 мільйони євро на кінець звітного періоду
(п.п. 39².4.2.1 п.п. 39².4.2 п. 39².4 ст. 39² Кодексу).

Таким чином, якщо загальний сукупний дохід усіх контрольованих іноземних компаній однієї контролюючої особи із всіх джерел за даними фінансової звітності не перевищує еквівалент 2 мільйони євро на кінець звітного періоду, то скоригований прибуток контрольованої іноземної компанії не підлягає включенню до загального оподатковуваного доходу.

 

Щодо питань четвертого та п’ятого

Оподаткування прибутку контрольованих іноземних компаній визначено
п. 170.13 ст. 170 Кодексу.

Так, відповідно до п.п. 170.13.2 п. 170.13 ст. 170 Кодексу у разі якщо контрольована іноземна компанія розподіляє прибуток або його частину на користь контролюючої особи, і така особа фактично отримує розподілені кошти (як безпосередньо, так і через ланцюг опосередкованого володіння), застосовуються, зокрема такі правила:

у разі розподілу контролюючою особою прибутку контрольованої іноземної компанії (його частини) до моменту подання звіту про контрольовані іноземні компанії та включення зазначеної частини прибутку контрольованої іноземної компанії до загального оподатковуваного доходу, що відображається в річній податковій декларації, до такого фактично отриманого (розподіленого) доходу застосовується ставка податку, визначена п.п. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 Кодексу.

При цьому відповідна частина прибутку контрольованої іноземної компанії не підлягає повторному включенню до загального оподатковуваного доходу після подання звіту про контрольовані іноземні компанії (п.п. 170.13.2.1 п.п. 170.13.2
п. 170.13 ст. 170 Кодексу);

у разі розподілу контролюючою особою прибутку контрольованої іноземної компанії (його частини) після подання звіту про контрольовані іноземні компанії та включення зазначеної частини прибутку контрольованої іноземної компанії до загального оподатковуваного доходу, що відображається в річній податковій декларації, але до закінчення другого календарного року, наступного за звітним, здійснюється перерахунок податку із прибутку контрольованої іноземної компанії, відображеного в податковій декларації, із застосуванням ставки податку визначеної п.п. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 Кодексу. Контролююча особа – резидент України має право подати уточнюючу річну податкову декларацію, що відображає результати такого перерахунку. При цьому отримана частина прибутку контрольованої іноземної компанії не підлягає повторному включенню до загального оподатковуваного доходу в календарному році, в якому вона фактично отримана (розподілена) (п.п. 170.13.2.2 п.п. 170.13.2 п. 170.13 ст. 170

Кодексу);

у разі розподілу контролюючою особою прибутку контролюючої іноземної компанії (його частини) після моменту подання звіту про контрольовані іноземні компанії та включення зазначеної частини прибутку контрольованої іноземної компанії до загального оподатковуваного доходу, що відображається в річній податковій декларації, після закінчення календарного другого року, наступного за звітним, перерахунок податку не здійснюється. При цьому отримана частина прибутку контрольованої іноземної компанії не підлягає повторному включенню до загального оподатковуваного доходу в календарному році, в якому вона фактично отримана (розподілена) (п.п. 170.13.2.3 п.п. 170.13.2 п. 170.13 ст. 170 Кодексу).

Таким чином, у разі якщо контрольована іноземна компанія розподіляє прибуток або його частину на користь контролюючої особи до моменту подання звіту про контрольовані іноземні компанії, і така особа фактично отримує розподілені кошти до яких застосована ставка податку, визначена п.п. 167.5.4
п. 167.5 ст. 167 Кодексу, то сума такого доходу не підлягає повторному включенню до загального оподатковуваного доходу після подання звіту про контрольовані іноземні компанії.

Крім того, якщо контролюючою особою до закінчення другого календарного року, наступного за звітним, здійснюється перерахунок податку із прибутку контрольованої іноземної компанії, відображеного в податковій декларації, із застосуванням ставки податку визначеної п.п. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 Кодексу, то така особа має право подати уточнюючу річну податкову декларацію, що відображає результати такого перерахунку.

 

Щодо шостого питання

Згідно з п.п. 170.13.2.4 п.п. 170.13.2 п. 170.13 ст. 170 Кодексу у разі якщо контрольована іноземна компанія розподіляє прибуток або його частину на користь контролюючої особи, і така особа фактично отримує розподілені кошти (як безпосередньо, так і через ланцюг опосередкованого володіння), то сума податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті з прибутку контрольованої іноземної компанії (як розподіленого, так і не розподіленого), зменшується на суму корпоративного податку або іншого аналогічного податку, що стягується згідно із законодавством іноземних держав, та фактично сплаченого контрольованою іноземною компанією, включаючи податки, що були утримані у джерела виплати із суми доходу, отриманого контрольованою іноземною компанією.

Враховуючи положення п.п. 39².1.1 п. 39².1 ст. 39² Кодексу слід зазначити, що норми п.п. 170.13.2.4 п.п. 170.13.2 п. 170.13 ст. 170 Кодексу застосовуються виключно до контрольованих іноземних компаній, які зареєстрована в іноземній державі або території, яка визнається такою, а отже не стосуються компаній, які зареєстровані на території України.

Таким чином, сума податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті з прибутку контрольованої іноземної компанії (як розподіленого, так і не розподіленого), зменшується на суму корпоративного податку або іншого аналогічного податку, що стягується згідно із законодавством іноземних держав, та фактично сплаченого контрольованою іноземною компанією, включаючи податки, що були утримані у джерела виплати із суми доходу, отриманого контрольованою іноземною компанією.

 

Щодо сьомого питання

Відповідно до п.п. 170.13.3 п. 170.13 ст. 170 Кодексу сума прибутку контрольованої іноземної компанії, отримана у вигляді дивідендів від юридичних осіб України (як безпосередньо, так і опосередковано через ланцюг підконтрольних юридичних осіб) відповідно до п.п. 39².3.2.7 п.п. 39².3.2 п. 39².3 ст. 39² Кодексу вважається сумою дивідендів, отриманих від українських юридичних осіб безпосередньо контролюючою особою.

Така сума включається до складу загального оподатковуваного доходу контролюючої особи звітного періоду, протягом якого контрольованою іноземною компанією отримано дивіденди, і підлягає оподаткуванню:

отримана від юридичних осіб України - платників податку на прибуток (крім інститутів спільного інвестування) за ставкою, визначеною п. 167.2 ст. 167 Кодексу;

отримана від інститутів спільного інвестування, суб'єктів господарювання, які не є платниками податку на прибуток, за ставкою, визначеною п.п. 167.5.4
п. 167.5 ст. 167 Кодексу.

При цьому така сума не враховується під час визначення частини прибутку контрольованої іноземної компанії згідно з п.п. 39².3.2.7 п.п. 39².3.2 п. 39².3 ст. 39² Кодексу, а також не підлягає подальшому оподаткуванню під час її фактичної виплати на користь контролюючої особи відповідно до п.п. 170.13.2 п. 170.13
ст. 170 Кодексу.

Таким чином, сума прибутку контрольованої іноземної компанії, отримана у вигляді дивідендів від юридичних осіб України (як безпосередньо, так і опосередковано через ланцюг підконтрольних юридичних осіб) вважається сумою дивідендів, отриманих від українських юридичних осіб безпосередньо контролюючою особою, а отже не враховується під час визначення частини прибутку контрольованої іноземної компанії згідно з п.п. 39².3.2.7 п.п. 39².3.2
п. 39².3 ст. 39² Кодексу, а також не підлягає подальшому оподаткуванню під час її фактичної виплати на користь контролюючої особи відповідно до п.п. 170.13.2
п. 170.13 ст. 170 Кодексу

 

Щодо восьмого питання

Відповідно до п. 170.13¹ ст. 170 Кодексу не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, зокрема:

1) дивіденди, отримані платником податку в порядку, визначеному
п.п. 170.13.3 п. 170.13 ст. 170 Кодексу, раніше оподатковані на рівні української компанії;

2) доходи у грошовій та/або іншій майновій формі, що не є розподілом прибутку відповідно до міжнародних стандартів фінансової звітності, отримані платником податків – акціонером (учасником, партнером, пайовиком, засновником, контролюючою особою) від іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, у тому числі при ліквідації (припиненні) такої іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, у межах вартості грошових коштів та/або майна, раніше внесеного таким платником податку (членами його сім’ї першого та другого ступенів споріднення) та облікованого в якості капіталу іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи відповідно до міжнародних стандартів фінансового обліку.

Отже, дохід у вигляді дивідендів, отриманий платником податку в порядку, визначеному п.п. 170.13.3 п. 170.13 ст. 170 Кодексу, раніше оподатковані на рівні української компанії не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.

Також до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку – акціонера не включаються доходи, отримані у майновій формі, що не є розподілом прибутку відповідно до міжнародних стандартів фінансової звітності, від іноземної юридичної особи у межах вартості майна, раніше внесеного таким платником податку (членами його сім’ї першого та другого ступенів споріднення) та облікованого в якості капіталу іноземної юридичної особи відповідно до міжнародних стандартів фінансового обліку.

Щодо дев’ятого питання

Згідно з п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу доходи, визначені ст. 163 Кодексу, є об’єктом оподаткування військовим збором, зокрема загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Ставка військового збору становить 1,5 відс. від об’єкта оподаткування, визначеного п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX Кодексу (п.п. 1.3 п. 16¹
підрозділу 10 розділу XX Кодексу).

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) військового збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст. 168 Кодексу (п.п. 1.4 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX Кодексу).

Відповідно до п.п. 1.7 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX Кодексу звільняються від оподаткування військовим збором доходи, що згідно з розділом IV Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою).

Таким чином, дохід, отриманий фізичною особою – резидентом України у вигляді дивідендів в порядку, визначеному п.п. 170.13.3 п. 170.13 ст. 170 Кодексу, раніше оподатковані на рівні української компанії не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, а отже не оподатковуються військовим збором.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.