Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 27.01.2023 р. № 193/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення Товариства щодо порядку складання розрахунку коригуваннята, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як викладено у зверненні,у діяльності Товариствамають місце випадки зміни (збільшення або зменшення) вартості товарів після їх відвантаження.

Товариствопросить надати індивідуальну податкову консультацію:

в частині оподаткування податком на додану вартість - щододати складання розрахунку коригування у разі, якщо:

1) дата відвантаження товару та дата оформлення акту про зміну ціни припадають на різні звітні періоди, при цьому оплата товару покупцем ще не здійснена;

2)перегляд цін відбувся у зв’язку із зміною валютного курсу;

3) заборгованість покупця за товар буде погашена шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог;

4) заборгованість за товар покупцем не буде сплачена;

в частині оподаткування податком на прибуток підприємств:

5)щодо дати визнання доходів.

Пунктом 2 статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі – Закон № 996-XIV) передбачено, що податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1ПКУ).

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПКУ для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті ПКУ.

Щодо оподаткування податком на додану вартість (питання 1 – 4)

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V,  підрозділами 2 та 10 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктом «а» пункту 185.1 статті 185 ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 ПКУ.

Відповідно до підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 ПКУ постачання товарів – будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

Згідно з пунктом 188.1 статті 188 ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних від простроченої суми та інфляційні витрати, відшкодування шкоди, у тому числі відшкодування упущеної вигоди за рішеннями міжнародних комерційних та інвестиційних арбітражів або іноземних судів, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов'язань.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше (перша подія):

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку – дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої – дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів – дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг – дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Правила складання і реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) податкової накладної / розрахунку коригування до податкової накладної регулюються статтями 201 та 192 ПКУ.

Пунктами 201.1 і 201.10 статті 201 ПКУ встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов'язань з ПДВ платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 ПКУ).

Згідно з пунктом 192.1 статті 192 ПКУ якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Виходячи із аналізу норм ПКУ, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

На дату першої події за операцією з постачання товару (у випадку, описаному у зверненні – на дату відвантаження товару) постачальник повинен скласти відповідну податкову накладну, виходячи із вартості товару, визначеної у договорі.

Якщо після відвантаження товару покупцю відбувається перерахунок вартості такого товару (у тому числі у зв’язку із зміною курсу іноземної валюти), то постачальник повинен скласти і зареєструвати в ЄРПН розрахунок коригування до такої податкової накладної. При цьому перерахунок вартості товару має бути підтверджений належним чином складеними первинними (бухгалтерськими) документами. У такому випадку, якщо оплата товару покупцем здійснена не була, розрахунок коригування складається на дату отримання відпокупця коштів в оплату вартостітовару (з урахуванням проведеного перерахунку такої вартості), незалежно від того, у одному чи у різних звітних (податкових) періодах відбулися відвантаження товару та перерахунок вартості такого відвантаженого товару.

Якщо заборгованість покупця за товар (виходячи з перерахованої вартості товару) буде погашена шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог, то розрахунок коригуванняскладається на дату проведення такого заліку зустрічних однорідних вимог, підтверджену відповідними первинними (бухгалтерськими) документами.

Разом з тим слід зазначити, що кожен конкретний випадок податкових взаємовідносин (у тому числі в частині складання податкових накладних / розрахунків коригування, зокрема, у випадку наступної за постачанням зміни вартості товару за відсутності оплати покупцем такого товару) має розглядатися з урахуванням договірних умов та суттєвих обставин здійснення конкретних господарських операцій, а також первинних документів, оформленням яких вони супроводжувались.

Щодо оподаткування податком на прибуток підприємств (питання 5)

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134 статті 134 ПКУ об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень ПКУ.

Отже, об’єкт оподаткування податком на прибуток визначається на підставі даних бухгалтерського обліку з подальшим коригуванням визначеного фінансового результату до оподаткування на податкові різниці відповідно до положень ПКУ.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом № 996-XIV.

Бухгалтерський облік та фінансова звітність підприємства відповідно до статті 4 Закону № 996-XIV повинні ґрунтуватися, зокрема, на принципі нарахування, тобто доходи і витрати відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга статті 6 Закону № 996-XIV).

Отже, питання щодо визначення доходів у разі зміни (збільшенні чи зменшенні) компенсації вартості товару після його відвантаження, у тому числі у зв’язку із зміною курсу іноземної валюти, здійснюється згідно з правилами бухгалтерського обліку та належить до компетенції Міністерства фінансів України.

Водночас, для надання більш детальної відповіді у зверненні недостатньо інформації відносно статусу контрагента, оскільки, якщо такий контрагент є нерезидентом, то у окремих випадках за такими операціями можуть виникати різниці для коригування фінансового результату до оподаткування при визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток підприємств.

Згідно з нормами чинного законодавства (стаття 36 ПКУ) платники податку зобов’язані самостійно декларувати свої податкові зобов’язання та повинні самостійно визначати відповідність здійснюваних ними операцій тим, які перераховані ПКУ.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 ПКУ).