Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 27.01.2023 р. № 194/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення Товариства щодо формування податкового кредиту та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, за операцією з постачання Товариству товарів, включених до Переліку товарів, операції з постачання яких звільняються від оподаткування ПДВ, визначеного Постановою Кабінету Міністрів України від 20.03.2020 № 224, постачальником було складено та зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) податкову накладну із застосуванням ставки ПДВ 20 відсотків.

Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію щодо можливості формування податкового кредиту на підставі такої податкової накладної.

Частиною другою статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 ПКУ).

Пунктом 44.1 статті 44 ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 ПКУ.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V, підрозділами 2 та 10 розділу ХХ ПКУ.

Відповідно до підпунктів «а» та «в» пункту 185.1 статті 185 ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 ПКУ, а також операції з ввезення товарів на митну територію України.

Згідно з пунктом 71 підрозділу 2 розділу XX ПКУ тимчасово, на період, що закінчується останнім календарним днем місяця, в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з ввезення на митну територію України та/або операції з постачання на митній території України товарів (у тому числі лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання), необхідних для виконання заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій коронавірусної хвороби (COVID-19), перелік яких визначено Кабінетом Міністрів України.

Перелік товарів (у тому числі лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання), необхідних для виконання заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2, які звільняються від сплати ввізного мита та операції з ввезення яких на митну територію України та/або операції з постачання яких на митній території України звільняються від оподаткування ПДВ, затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 20 березня 2020 року № 224 з урахуванням змін і доповнень (далі – Перелік № 224).

Відповідно до пункту 187.1 ст. 187 ПКУ датою виникнення податкових зобов’язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше («перша подія»):

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку – дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої – дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів – дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг – дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

На дату виникнення податкових зобов’язань платник ПДВ зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін (пункт 201.1 статті 201 ПКУ).

У разі звільнення від оподаткування у податковій накладній робиться запис «Без ПДВ» з посиланням на відповідні пункти (підпункти), статті, підрозділи, розділи ПКУ та/або міжнародного договору, якими передбачено звільнення від оподаткування податком (пункт 201.3 статті 201 ПКУ).

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 ПКУ).

Пунктом 192.1 статті 192 ПКУ передбачено можливість складання розрахунку коригування до податкової накладної, зокрема, у випадку виправлення помилок, допущених при складанні такої податкової накладної, у тому числі не пов'язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.

Відповідно до норм ПКУ (статті 44, 187, 198, 201) підставою для віднесення сум ПДВ до податкового кредиту у платника податку – покупця товарів/послуг є податкова накладна, складена з дотриманням норм податкового законодавства та зареєстрована в ЄРПН платником податку – постачальником товарів/послуг на такого покупця на дату «першої події» за операцією з постачання товарів/послуг, показники якої відповідають первинним (бухгалтерським) документам, складеним за такою господарською операцією.

При визначенні порядку оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів/послуг платники податку повинні керуватися нормами ПКУ, які діють на дату визначення податкових зобов’язань з ПДВ за такою операцією, тобто на дату настання «першої події». Отже, вартість товарів, що включені до Переліку № 224, повинна визначатися без ПДВ з настання дати запровадження пільгового режиму оподаткування операцій з постачання таких товарів.

Таким чином, якщо на дату «першої події» за операцією з постачання товарів, включених до Переліку № 224, така операція відповідно до норм ПКУ підлягала звільненню від оподаткування ПДВ, однак постачальником за такою операцією було нараховано податкові зобов’язання з ПДВ та складено і зареєстровано в ЄРПН податкову накладну з ПДВ, то така податкова накладна складена з порушенням норм ПКУ та не може бути підставою для віднесення покупцем сум ПДВ, зазначених у ній, до податкового кредиту.

У цьому випадку постачальник та покупець мають провести перерахунки, згідно з якими сума ПДВ, що була нарахована (сплачена) у складі вартості товарів та відображена в податковій накладній, складеній за операцією з їх постачання, має бути або повернута покупцю, або зарахована в рахунок оплати вартості наступних поставок такому покупцю.

До податкової накладної, складеної з нарахуванням ПДВ за операцією, яка звільняється від оподаткування ПДВ, постачальник повинен скласти розрахунок коригування, в якому вивести в нуль її показники, та датою виникнення податкових зобов’язань скласти нову податкову накладну на звільнену від оподаткування ПДВ операцію (з позначкою «Без ПДВ»). 

Разом з тим звернення не містить інформації щодо обставин, за яких була складена така податкова накладна. Так, якщо «перша подія» за операцією з постачання товарів, включених до Переліку № 224 (наприклад, сплата авансу), відбулася у періоді до встановлення пільги на операції з постачання таких товарів, то у такому випадку податкова накладна на таку операцією складається із нарахуванням ПДВ і може бути підставою для віднесення покупцем сум ПДВ до податкового кредиту (за умови дотримання інших правил формування податкового кредиту, встановлених ПКУ).

Кожен конкретний випадок податкових взаємовідносин має розглядатися з урахуванням договірних умов та суттєвих обставин здійснення конкретних господарських операцій, а також первинних документів, оформленням яких вони супроводжувались.

Згідно з пунктом 52.2 статті 52 ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.