Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 12.12.2022 р. № 2199/ІПК/99-00-21-02-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення
щодопорядку оподаткування дивідендів, які сплачуються на користьнерезидента, який зареєстрований в Королівстві Данія, а також застосування відповідних положень договору про уникнення подвійного оподаткування та, керуючись ст. 52Податкового кодексу України (далі – Кодекс),повідомляє.

У своєму зверненні Товариство повідомило, що є підприємством з іноземними інвестиціями, єдиним засновником якого є підприємство, зареєстроване в Королівстві Данія. Кінцевим бенефіціарним власником Товариства є громадянин Королівства Данії.

Вищенаведені відомості про єдиного учасника Товариства, а також кінцевого бенефіціарного власника внесені до Єдиного Державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб підприємців.

Враховуючи вищезазначене, Товариство звертається з наступними  питаннями:

1. Підтвердити або спростувати твердження про те, що у зв’язку із тим, що одержувачем дивідендів буде юридична особа Королівства Данії – єдиний учасник (засновник), податок, який буде стягуватись в Україні, не може перевищувати 5 відсотків суми дивідендів.

2. Повідомити чи будуть достатнім підтвердженням того, що засновником Товариства є юридична особа Королівства Данії наявність таких документів:

- витяг з Єдиного Державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб підприємців;

- витяг з Данського торгового реєстру юридичних осіб по компанії нерезиденту, яка зареєстрована в Королівстві Данії.

Щодо питання 1.

Відповідно доп.п. 14.1.49 п. 14.1 ст. 14 Кодексудивіденди - платіж, що здійснюється юридичною особою, у тому числі емітентом корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів чи інших цінних паперів на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента, у зв'язку з розподілом частини його прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку.

Згідно з положеннями п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку за ставками, визначеними ст. 141 Кодексу.

Для цілейп. 141.4 ст. 141 Кодексупід доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, розуміється, зокрема, дивіденди, які сплачуються резидентом (п.п. «б» п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу).

Відповідно доп.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб'єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених уп.п.141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 - 141.4.5та141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.

Отже, доходи нерезидента у вигляді дивідендів підлягають оподаткуванню відповідно до вимогп.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу, якщо інше не встановлено правилами міжнародного договору, чинного на дату виплати такого доходу.

Відповідно до п. 3.2ст. 3 Кодексу, якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Положення Конвенції між Урядом України і Урядом Королівства Данії про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно, ратифікованої Верховною Радою України 12.07.1996, яка наразі є чинною в українсько-данських податкових відносинах з 21.08.1996(далі – Конвенція),застосовуються до «осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав» (ст. 1) і поширюються на податки, одним з яких, зокрема в Україні, є «податок на прибуток підприємств» (ст. 2).

Для цілей цієї Конвенції термін «особа» включає фізичну особу, компанію і будь-яке інше об’єднання осіб (п.1 ст. 3 Конвенції). Резиденція осіб, на яких поширюється цей міжнародний договір, визначається відповідно до положень
ст. 4 Конвенції.

Відповідно до п. 1 ст. 10 (Дивіденди) Конвенції «дивіденди, що сплачуються компанією, яка є резидентом Договірної Держави, резиденту другої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій другій Державі».

«Однак такі дивіденди можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, резидентом якої є компанія, що сплачує дивіденди, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо одержувач є фактичним власником дивідендів, податок,  що стягується, не повинен перевищувати:

а) 5 відсотків валової суми дивідендів, якщо фактичним власником є компанія (інша ніж партнерство), що володіє щонайменше 25 відсотками капіталу компанії, що сплачує дивіденди;

b) 15 відсотків валової суми дивідендів у всіх інших випадках»
(п. 2 ст. 10 Конвенції).

Пунктом 3 ст. 10 Конвенції визначено, що термін «дивіденди» при використанні у цій статті означає доход від акцій або інших прав, які не є борговими зобов'язаннями, що дають право на участь у прибутках, а також  доход  від  інших корпоративних  прав, який підлягає такому ж оподаткуванню, як доходи від акцій відповідно до податкового законодавства Держави, резидентом якої є компанія, що розподіляє прибуток.

У контексті ст. 10Конвенції термін «компанія» означає будь-яке корпоративне об’єднання або будь-яку організацію, що розглядається як корпоративне об’єднання для цілей оподаткування (п. 1 ст. 3 Конвенції).

Термін «партнерство» та «фактичний власник» Конвенцією не визначено. Проте відповідно до п. 2 ст. 3 (Загальні визначення) Конвенції «під час застосування цієї Конвенції Договірною Державою будь-який термін, не визначений у Конвенції, має, якщо з контексту не випливає інше, те значення, яке надається йому законодавством цієї Держави стосовно податків, на які поширюється дія цієї Конвенції».

Таким чином, з метою застосування положень ст. 10 Конвенції терміни та поняття, не визначені Конвенцією, відповідно до п. 2 ст. 3 Конвенції мають те значення, яке надається їм законодавством України, зокрема Кодексом.

Водночас відповідно до офіційних Коментарів до статей 1 та 10 Модельної податкової конвенції Організації економічного співробітництва і розвитку (ОЕСР), покладеної в основу більшості чинних міжнародних договорів України про уникнення подвійного оподаткування, у тому числі Конвенції, на відміну від «компанії» (яка згідно з законодавством договорної держави, в якій її створено, є корпоративним утворенням і юридичною особою з окремою від усіх своїх акціонерів (учасників) правосуб’єктністю; прибуток «компанії» у країні-резиденції оподатковується корпоративним податком і розподіляється між акціонерами (учасниками) у вигляді дивідендів), «партнерство» (англійською мовою «partnership») не має правосуб’єктності (не є юридичною особою) і з точки зору оподаткування роглядається як «прозоре», тобто не підлягає оподаткуванню згідно з національним законодавством відповідної країни. Прибуток «партнерства» розподіляється між учасниками-партнерами та, відповідно, підлягає оподаткуванню на рівні цих учасників пропорційно їх часткам у «партнестві». Внаслідок цього таке «партнерство (partnership)» у контексті міжнародного договору про уникнення подвійного оподаткування не може вважатися податковим резидентом відповідної договірної держави - учасниці договору і користуватися перевагами в оподаткуванні, передбаченими цим договором.

З урахуванням зазначеного, у загальному порядку при виплаті особою, яка у розумінні Конвенції є «компанією» (у значенні цього терміну, розкритого у п. 1 ст. 3 Конвенції) і резидентом України, доходів, які відповідають терміну «дивіденди», визначеного п. 3 ст. 10 Конвенції, на користь особи, що є: «компанією» (яка у розумінні Конвенції не є «партнерством»), резидентом Данії та «фактичним власником» дивідендів, у разі виконання цією особою умов, зазначених у п.п. «а» п. 2 ст. 10 Конвенції (щодо володіння щонайменше 25 відсотками капіталу української компанії, що сплачує дивіденди), застосовується ставка оподаткування, встановлена цією нормою Конвенції.

Щодо питання2.

Порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України встановленост. 103розділу II «Адміністрування податків, зборів, платежів» Кодексу.

Відповідно доп. 103.2 ст. 103 Кодексуособа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент єбенефіціарним(фактичним) отримувачем (власником) доходу (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором) і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогамип. 103.4 ст. 103 Кодексу.

Податкові вигоди у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку, передбачені міжнародним договором, не надаються стосовно відповідного виду доходу або прибутку, якщо головною або переважною метою здійснення відповідної господарської операції нерезидента з резидентом України було безпосереднє або опосередковане отримання переваг, які надаються міжнародним договором у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку. Ця норма не застосовується, якщо буде встановлено, що отримання таких переваг відповідає об'єкту та цілям міжнародного договору України.

Бенефіціарним(фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором), вважається особа, що має право на отримання таких доходів та євигодоотримувачемщодо них (має право фактично розпоряджатися таким доходом) (п. 103.3 ст. 103 Кодексу).

Відповідно до п. 103.4 ст. 103 Кодексупідставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

Пунктом 103.5ст. 103 Кодексувизначено, що довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

У разі потреби така довідка може бути затребувана у нерезидента особою, яка виплачує йому доходи (п. 103.6 ст. 103 Кодексу). 

Таким чином, згідно п. 103.2 та пунктами 103.4 - 103.6 ст. 103 Кодексу особа(податковий агент) має право самостійно застосувати звільненнявід оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповіднимміжнародним договором України, якщо нерезидентом надана довідка належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України, що підтверджує резидентський статус нерезидента для застосування переваг міжнародного договору про уникнення подвійного оподаткування.

Відповідно до п. 52 ⁸ підрозділу 10 «Інші перехідні положення» розділу ХХ Кодексу тимчасово, на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків, встановлених, зокрема, статтями 52 і 53 цього Кодексу щодо надання контролюючими органами індивідуальних податкових консультацій в письмовій формі.

Згідно з п.п. 69.9 п. 69 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» розділу ХХ Кодексу для платників податків та контролюючих органів тимчасово, на період  до припинення  або скасування воєнного стану на території України, зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, з урахуванням особливостей, встановлених цим підпунктом.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).