Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 19.12.2022 р. № 2229/ІПК/99-00-24-03-03-06

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), розглянула звернення щодо практичного застосування норм чинного законодавства та в межах компетенції повідомляє, що відповідь надається з урахуванням фактичних обставин та у відповідності до норм ПКУ, які діяли у 2021 році.

Відповідно до інформації, наведеної у зверненні, платник податків – фізична особа є власником підприємства, зареєстрованого в Республіці Болгарія. Підприємство за результатами господарської діяльності за 2020 рік має нерозподілений прибуток. Власник підприємства планує розподілити та отримати дивіденди у 2021 році, шляхом перерахування коштів на власний рахунок в українському банку.

Платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:

1. Яким чином та в якому періоді оподатковуються зазначені грошові кошти?

2. Яку ставку податку слід застосовувати для доходів у вигляді дивідендів, нарахованих підприємством, що зареєстровано в Республіці Болгарія?

3. Як відобразити дивіденди, нараховані підприємством, що зареєстровано в Республіці Болгарія, у декларації?

4. Щодо застосування міжнародного договору, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, до зазначених доходів.

Щодо першого та другого питань

Порядок оподаткування доходів фізичних осіб врегульовано розділом IV ПКУ.

Згідно з п.п. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162 ПКУ платником податку є фізична особа – резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.

Підпунктом 163.1.3 п. 163.1 ст. 163 ПКУ передбачено, що об’єктом оподаткування резидента є іноземні доходи – доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Дохід, отриманий з джерел за межами України, – це будь-який дохід, отриманий резидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності за межами митної території України, включаючи, зокрема, дивіденди
(п.п. 14.1.55 п. 14.1 ст. 14 ПКУ).

У разі якщо джерело виплат будь-яких оподатковуваних доходів є іноземним, сума такого доходу включається до загального річного оподатковуваного доходу платника податку – отримувача, який зобов’язаний подати річну податкову декларацію, та оподатковується за ставкою
18 відсотків, визначеною п. 167.1 ст. 167 ПКУ, крім доходів, визначених
п.п. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 ПКУ, які оподатковуються за ставкою, визначеною
п.п. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 ПКУ, крім прибутку від операцій з інвестиційними активами, що оподатковується в порядку, визначеному п. 170.2 ст. 170 ПКУ, та крім прибутку контрольованих іноземних компаній, що оподатковується в порядку, визначеному п. 170.13 ст. 170 ПКУ (п.п. 170.11.1 п. 170.11
ст. 170 ПКУ).

Відповідно до п.п. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 ПКУ ставка податку на доходи у вигляді дивідендів по акціях та/або інвестиційних сертифікатах, корпоративних правах, нарахованих нерезидентами, інститутами спільного інвестування та суб’єктами господарювання, які не є платниками податку на прибуток, встановлюється у половинному розмірі ставки, визначеної у п. 167.1 ст. 167 ПКУ, тобто 9 відсотків.

При цьому під час нарахування (отримання) доходів, отриманих у вигляді валютних цінностей або інших активів (вартість яких виражена в іноземній валюті або міжнародних розрахункових одиницях), такі доходи перераховуються у гривні за валютним курсом Національного банку України, що діє на момент нарахування (отримання) таких доходів (п. 164.4 ст. 164 ПКУ).

Також зазначені доходи є об’єктом оподаткування військовим збором
(п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ).

Ставка військового збору становить 1,5 відсотка об’єкта оподаткування, визначеного п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ (п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ).

Враховуючи викладене, у разі отримання фізичною особою – резидентом доходу у вигляді дивідендів, нарахованих нерезидентом, то їх сума включається до загального річного оподатковуваного доходу як іноземний та  підлягає оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб за ставкою у
розмірі 9 відсотків та військовим збором – 1,5 відсотка.

Щодо третього питання

Відповідно до п. 179.1 ст. 179 ПКУ платник податку зобов’язаний подати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) до контролюючого органу, де перебуває на обліку, до 01 травня року, що настає за звітним (п.п. 49.18.4 п. 49.18 ст. 49 ПКУ), та самостійно до 01 серпня року, що настає за звітним, сплатити суму податкового зобов’язання, зазначену в поданій ним податковій декларації (п. 179.7 ст. 179 ПКУ).

Форму податкової декларації про майновий стан і доходи (далі – декларація) та Інструкцію щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи (далі – Інструкція) затверджено наказом Міністерства фінансів України від 02.10.2015 № 859 та зареєстровано у Міністерстві юстиції України 26.10.2015 за номером № 1298/27743.

Відповідно до п.п. 9 п. 2 розділу III «Порядок заповнення декларації» Інструкції передбачено що «Доходи, які включаються до загального річного оподатковуваного доходу»:

у рядку 10.7 декларації вказується сума іноземних доходів, розмір яких визначається відповідно до п. 170.11 ст. 170 розділу IV ПКУ;

у графі 3 рядка 10.7 вказується сума іноземних доходів, перерахована у гривнях, з урахуванням норм п. 164.4 ст. 164 розділу IV ПКУ;

у графі 6 рядка 10.7 вказується сума податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету, розрахована за ставкою 18 відсотків, визначеною
п. 167.1 ст. 167 розділу IV ПКУ;

у графі 7 рядка 10.7 вказується сума військового збору, що підлягає сплаті до бюджету, розрахована за ставкою 1,5 відсотка, визначеною п.п. 1.3 п. 16 1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ.

Згідно з п.п. 1 п. 5 розділу III «Порядок заповнення декларації» Інструкції у розділі V декларації «Податкові зобов’язання з податку на доходи фізичних осіб/ військового збору»:

у рядку 13 вказується загальна сума податкових зобов’язань з податку на доходи фізичних осіб. Значення цього рядка дорівнює значенню графи 6
рядка 10.

Підпунктом 4 п. 5 розділу III «Порядок заповнення декларації» Інструкції у розділі V декларації «Податкові зобов’язання з податку на доходи фізичних осіб/ військового збору»:

у рядку 16 вказується сума податків, сплачених за кордоном, на яку платник податку має право зменшити суму річного податкового зобов’язання згідно з п.п. 170.11.2 п. 170.11 ст. 170 розділу IV ПКУ, згідно з яким сума податку з іноземного доходу платника податку – резидента, сплаченого за межами України, не може перевищувати суми податку, обчисленої на базі загального річного оподатковуваного доходу такого платника податку відповідно до законодавства України.

Значення рядка 16 не повинно перевищувати значення рядка 13 декларації.

Згідно з п.п. 6 п. 5 розділу III «Порядок заповнення декларації» Інструкції у розділі V декларації «Податкові зобов’язання з податку на доходи фізичних осіб/ військового збору»:

у рядку 18.1 зазначається сума податкових зобов’язань з податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету самостійно платником податків за результатами звітного (податкового) року.

Заповнюється у разі, якщо за результатами обчислення різниці між значеннями рядків 13 – 17 декларації отримано додатне значення.

Згідно з п.п. 8 п. 5 розділу III «Порядок заповнення декларації» Інструкції у розділі V декларації «Податкові зобов’язання з податку на доходи фізичних осіб/ військового збору»:

у рядку 19.1 вказується сума податкових зобов’язань з військового збору, що підлягає сплаті до бюджету самостійно платником податків за результатами звітного року (графа 7 рядка 10 декларації).

Відповідно до п. 49.3 ст. 49 ПКУ податкова декларація подається за вибором платника податків, якщо інше не передбачено ПКУ, в один із таких способів:

а) особисто платником податків або уповноваженою на це особою;

б) надсилається поштою з повідомленням про вручення та з описом вкладення;

в) засобами електронного зв’язку в електронній формі з дотриманням вимог законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».

Пунктом 9 розділу III «Порядок заповнення декларації» Інструкції визначено, що у разі подання доповнення до декларації у випадках, визначених п. 46.4 ст. 46 розділу II ПКУ, п.п. 166.2.2 п. 166.2 ст. 166, пунктами 170.13 та 170.13 1 ст. 170 та п. 176.1 ст. 176 розділу IV ПКУ, у графі «Зміст доповнення» описується перелік доповнень до декларації й мотиви їх подання, а у графі «Кількість додатків» зазначається кількість таких доповнень (або для електронної форми декларації – кількість доданих додатків з документом довільного формату).

Щодо четвертого питання

Відповідно до п. 3.2 ст. 3 ПКУ, якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені ПКУ, застосовуються правила міжнародного договору.

Положення Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Болгарії про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень (далі – Конвенція), ратифікована Верховною Радою України 23.04.1996, яка є чинною в українсько-болгарських податкових відносинах з 03.10.1997, застосовуються до «осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав» (ст. 1 Конвенції).

Критерії для визначення резиденції осіб, на яких поширюється Конвенція, зазначені у ст. 4 Конвенції. Одним із видів податків, на які поширюється Конвенція, зокрема  в Україні, є «прибутковий податок з громадян» (п. 3 ст. 2 Конвенції).

Пунктом 1 ст. 10 «Дивіденди» Конвенції визначено, що «дивіденди, що сплачуються компанією, яка є резидентом Договірної Держави, резиденту другої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій другій Державі». 

«Однак такі дивіденди можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, резидентом якої є компанія, що сплачує дивіденди, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо одержувач фактично має право на дивіденди, податок, що стягується, не повинен перевищувати: 

а) 5 процентів загальної суми дивідендів, якщо право на дивіденди фактично має компанія (на відміну від товариства) і ця компанія є власником принаймні 25 процентів капіталу компанії, яка сплачує дивіденди; 

b) 15 процентів загальної суми дивідендів у всіх інших випадках» (п. 2 

ст. 10 Конвенції).

При цьому згідно зі ст. 3 Конвенції для цілей цієї Конвенції, якщо із контексту не випливає інше,  термін «особа» включає фізичну особу, компанію або будь-яке інше об’єднання осіб (п.п. «e» п. 1 Конценції); термін «компанія» означає будь-яке корпоративне об’єднання або будь-яку організацію, що розглядається з метою оподаткування як корпоративне об’єднання (п.п. «f»
п. 1 Конвенції). 

Таким чином, відповідно до зазначених положень ст. 10 Конвенції Болгарія має право на  оподаткування дивідендів, що виплачуються компанією – резидентом Болгарії на користь учасника цієї компанії – фактичного власника дивідендів, який є резидентом України – фізичною особою, за ставкою податку, яка передбачена для відповідних виплат податковим законодавством Болгарії, і розмір такої ставки не повинен перевищувати розмір ставки оподаткування, вказаної у п.п. «b» п. 2 ст. 10 Конвенції.

Якщо фізична особа – резидент України отримує з Болгарії дохід, з якого за законодавством цієї країни був утриманий відповідний податок, то відповідно до положень ст. 24 «Усунення подвійного оподаткування» Конвенції при визначенні податкових зобов’язань такої особи в Україні (в частині податку на доходи фізичних осіб) повинен враховуватись податок, сплачений у Болгарії. При цьому сума болгарського податку не може перевищувати суму податку, розраховану відповідно до законодавства України.

Відповідно до п.п. 170.11.2 п. 170.11. ст. 170 ПКУ у разі якщо згідно з нормами міжнародних договорів, згода на обов’язковість яких надана Верховною Радою України, платник податку може зменшити суму річного податкового зобов’язання на суму податків, сплачених за кордоном, він визначає суму такого зменшення за зазначеними підставами у річній податковій декларації.

Пунктом 13.3 ст. 13 ПКУ встановлено, що доходи, отримані фізичною особою – резидентом з джерел походження за межами України, включаються до складу загального річного оподаткованого доходу, крім доходів, що не підлягають оподаткуванню в Україні відповідно до положень ПКУ чи міжнародного договору, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України.

Пунктом 13.4 ст. 13 ПКУ визначено, що  суми податків та зборів, сплачені за межами України, зараховуються під час розрахунку податків та зборів в Україні за правилами, встановленими ПКУ.

Для отримання права на зарахування податків та зборів, сплачених за межами України, платник зобов’язаний отримати від державного органу країни, де отримується такий дохід (прибуток), уповноваженого справляти такий податок, довідку про суму сплаченого податку та збору, а також про базу та/або об’єкт оподаткування. Зазначена довідка підлягає легалізації у відповідній країні, відповідній закордонній дипломатичній установі України, якщо інше не передбачено чинними міжнародними договорами України (п. 13.5 ст. 13 ПКУ).

Отже, враховуючи викладене, фізична особа – резидент, яка отримала іноземний дохід та сплатила податки за межами України, для отримання права на зарахування сплачених податків повинна надати довідку від державного органу країни, де отримувався такий дохід (прибуток), уповноваженого справляти такий податок, про суму сплаченого податку та збору, а також про базу та/або об’єкт оподаткування. Зазначена довідка підлягає легалізації у відповідній країні, відповідній закордонній дипломатичній установі України, якщо інше не передбачено чинними міжнародними договорами України.

Зауважуємо, що відповідно до п. 52⁸ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ тимчасово, на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків, встановлених, зокрема, статтями 52 і 53 ПКУ щодо надання контролюючими органами індивідуальних податкових консультацій в письмовій формі.

Крім того, тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ.

Так, згідно з п.п. 69.9 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім випадків, передбачених зазначеним підпунктом ПКУ.

Згідно з п. 52.2 ст. 52 ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.