Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 19.12.2022 р. № 2248/ІПК/99-00-24-03-03-06

Державна податкова служба України, керуючись ст.52 Податкового кодексу України (далі ‒ Кодекс),розглянула зверненнящодо оподаткування в Україні прибутку контрольованої іноземної компаніїі в межах компетенції повідомляє, що відповідь надається з урахуванням фактичних обставин, викладених у зверненні та у відповідності до норм Кодексу, які діяли у 2021 році.

Як зазначено у зверненні, Товариство планує здійснити придбання корпоративних прав у іноземної компанії, у зв’язку з чим виникли питання:

1.Яким чином буде оподатковуватись прибуток контрольованої іноземної компанії (далі – КІК) у наступних випадках:

А. Сума скоригованогоприбутку КІК становить 2 500 000 євро, до поданнязвіту про КІК булоздійсненорозподілприбутку та нарахованодивіденди у розмірі 400 000 євро. Чи буде оподатковуватись 2 100 000 євро по ставці 18 відсотків?;

В. Сума скоригованогоприбутку КІК становить 2 100 000 євро, до поданнязвіту про КІКбулоздійсненорозподілприбутку та нарахованодивіденди у розмірі 200 000 євро. Чи буде оподатковуватись 1 900 000 євро по ставці 18 відсотків?;

2. Якщо сума сплаченого корпоративного податку у країніподатковогорезиденства КІК становить 11 відс. та у випадкуздійсненнярозподілуприбутку КІК до поданнязвіту про КІК чивиникаєобов’язок до сплатиподатку з прибутку КІК в Україні?;

3. Штрафні санкції за порушення вимог податкового законодавства щодо подання звіту про КІК починають застосовуватись з 2025 року за 2024 звітній (податковий) рік?

Щодо першого питання 

Відповідно до п.п.39².1.1 п.39².1 ст.39² Кодексу КІК визнається будь-яка юридична особа, зареєстрована в іноземній державі або території, яка визнається такою, що знаходиться під контролем фізичної особи – резидента України або юридичної особи – резидента України відповідно до правил, визначених Кодексом.

Порядок обчислення скоригованого прибутку КІК, що оподатковується в Україні, визначено п.39².3 ст.39² Кодексу.

Так, згідно з п.п.39².3.1 п.39².3 ст.39² Кодексу для цілей ст.39² Кодексу скоригованим прибутком КІК визнається прибуток КІКдо оподаткування відповідно до даних її неконсолідованої фінансової звітності, складеної за звітний календарний рік (якщо звітний рік не відповідає календарному року – за періоди, що закінчуються у відповідному календарному році) відповідно до стандартів бухгалтерського обліку, що застосовуються КІК, та строків для підготовки такої звітності у відповідній іноземній юрисдикції.

Відповідно до п.п.39².3.2.5 п.п.39².3.2 п.39².3ст.39² Кодексу у разі якщо КІКволодіє часткою в іншій іноземній юридичній особі, яка визнається КІКдля тієї самої контролюючої особи, скоригований прибуток першої КІКзменшується на суму нарахованих доходів від участі в капіталі в іншій КІК та на суму нарахованих доходів у вигляді дивідендів, що виплачуються або підлягають виплаті на користь першої компанії від другої компанії, часткою у якій вона володіє.

Для цілей ст.39² Кодексу термін «дивіденди» використовується у значенні, визначеному стандартами фінансової звітності, які застосовуються при складанні фінансової звітності КІК, прибуток якої підлягає зменшенню за правилами п.п.39².3.2 п.39².3ст.39² Кодексу.

Скоригований прибуток КІК, розрахований відповідно до ст.39² Кодексу, оподатковується за ставкою, встановленою п.136.1 ст.136 розділу І Кодексу, тобто за базовою (основною) ставкою податку 18відсотків. Такий об’єкт оподаткування визначається окремо від об’єктів оподаткування, визначених підпунктами 134.1.1 – 134.1.6 п.134.1 ст.134 Кодексу (п.п.134.1.7 п.134.1
ст.134 Кодексу), але у складі податкової декларації з податку на прибуток підприємств.

Так, відповідно до наказу Міністерства фінансів України від 29.10.2020
№649 «Про затвердження Змін до форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємств та визнання таким, що втратив чинність, наказу  Міністерства фінансів України від 13 червня 2016 року №544» (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 29.10.2020 №649) у формі податкової декларації з податку на прибуток підприємств має декларуватись прибуток КІК.

Крім внесення змін до форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємств (далі – Декларація) Декларацію доповнено новими додатками:

додаток КІК до рядка 06.1 КІК Декларації;

додаток КІК-К до рядка 02 КІК-К додатка КІК до рядка 06.1 КІК Декларації;

додаток КІК-ТЦ до додатка КІК до рядка 06.1 КІК Декларації;

додаток КІК-ЦП до рядків 1.2 КІК-ЦП, 1.3 КІК-ЦП додатка КІК-К до
рядка 02 КІК-К додатка КІК до рядка 06.1 КІК Декларації.

Відповідно до п.137.9 ст.137 Кодексу сума податку на прибуток підприємств, що підлягає сплаті до бюджету контролюючою особою ізприбутку КІК, зменшується на суму корпоративного податку абоа налогічного податку, що стягується згідно із законодавством іноземних держав, фактично сплаченого КІК, включаючи податки, утримані у джерела виплати із суми доходу, отриманого КІК. Сума, на яку може бути зменшений податок на прибуток підприємства, визначається як загальна сума податку, що фактично сплачена КІК за результатами відповідного податкового (звітного) періоду, пропорційна частці контролюючої особи в такій КІК відображеній у звіті про КІК.

Сума зменшення податку на прибуток підприємств не може перевищувати суму податкового зобов’язання юридичної особи щодо прибутку такої КІК.

Відповідно до п.п.140.4.2 п.140.4 ст.140 Кодексу фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму нарахованих доходів у вигляді дивідендів, що підлягає виплаті на його користь від КІК в межах, що не перевищує суму, на яку збільшувався об’єкт оподаткування відповідно до п.п.134.1.7 п.134.1
ст.134 Кодексу.

Норми п.п.140.4.2 п.140.4 ст.140 Кодексу застосовуються за результатами податкового (звітного) року.

У разі якщо платник податку зобов’язаний зменшити фінансовий результат до оподаткування на суму нарахованих доходів у вигляді дивідендів, зазначених у п.п.140.4.2 п.140.4 ст.140 Кодексу, а також відповідно до положень п.п.140.4.3 п.140.4 ст.140 Кодексу, коригування відповідно до положень цього підпункту не здійснюється.

При цьому відповідно до п.п.140.4.3 п.140.3 ст. 140 Кодексу фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму нарахованих доходів від участі в капіталі нерезидентів (у тому числіКІК) та на суму нарахованих доходів у вигляді дивідендів, що підлягають виплаті на його користь від такого нерезидента, за умови, що доля участі в капіталі нерезидента становить щонайменше 10 відсотківпротягом календарного року та такий нерезидент не входить до переліку держав (територій), визначених відповідно до п.п.39.2.1.2 п.п. 39.2.1 п.39.2 ст. 39 Кодексу (крім держав (територій), з якими є чинні міжнародні договори України про уникнення подвійного оподаткування доходів).

Отже, контролююча особа КІК при розрахунку об’єкта оподаткування податком на прибуток не враховує доходи у вигляді дивідендів в межах суми скоригованого прибутку КІК. У разі, якщо сума дивідендіввід КІК перевищує суму скоригованого прибутку КІК, то сума такого перевищення підлягає оподаткуванню податком на прибуток підприємств у складі доходу контролюючої особи.

Також відповідно до п.п.39².4.2 п.39².4 ст. 39² Кодексу незалежно від виконання умов, передбачених п.п.39².4.1 п.39².4 ст. 39² Кодексу, скоригований прибуток КІК не підлягає включенню до загальногооподатковуваного доходу, не є об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств контролюючої особи у разі, якщо виконується будь-яка з таких умов:

загальний сукупний дохід усіх КІК однієї контролюючої особи із всіх джерел за даними фінансової звітності не перевищує еквівалент 2 мільйони євро на кінець звітного періоду (п.п. 39².4.2.1п.п.39².4.2 п.39².4 ст. 39² Кодексу);

КІКє публічною компанією, акції (частки) якої перебувають в обігу на визнаній фондовій біржі. Перелік бірж та вимоги до визнання акцій (часток) публічних компаній такими, що перебувають в обігу на зазначеній фондовій біржі, встановлюються Кабінетом Міністрів України.

Таке звільнення поширюється на всі КІК, включені до консолідованої фінансової звітності такої публічної КІК, а також на інші іноземні компанії, пов’язані з публічною КІК в частині дивідендів, які походять від такої публічної КІК.

У разі якщо КІК, на яку поширюється таке звільнення, виплачує дивіденди на користь КІК, яка не є публічною компанією, такі дивіденди враховуються при розрахунку скоригованого прибутку такоїКІК на загальних підставах
(п.п. 39².4.2.2п.п.39².4.2 п.39².4 ст. 39² Кодексу);

КІК є організацією, яка відповідно до законодавства відповідної іноземної юрисдикції здійснює благодійну діяльність та не розподіляє доходи на користь її засновників (учасників) (п.п. 39².4.2.3п.п.39².4.2 п.39².4 ст. 39² Кодексу).

Слід зазначити, що у вашому зверненні наведені умовні показники щодо оподаткування прибутку КІК, які не враховують інші обставини стосовно оподаткування КІК. При цьому обмеження щодо еквіваленту 2 мільйони євро на кінець звітного періоду, стосуються загального сукупного доходу усіх КІК однієї контролюючої особи із всіх джерел за даними фінансової звітності, а не скоригованого прибутку КІК.

Звертаємо увагу, що кожний конкретний випадок щодо кваліфікації податкових взаємовідносин з КІК, у тому числі у разі якщо КІКволодіє часткою в іншій іноземній юридичній особі, яка визнається КІК для тієї самої контролюючої особи, потребує комплексного аналізу фактичних обставин здійснення таких операцій.

Щодо другого питання

Відповідно до п.п.39².4.1 п.39².4 ст.39² Кодексу скоригований прибуток КІКне підлягає включенню до загального оподатковуваного доходу, не є об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств контролюючої особи у разі додержання таких умов:

а) між Україною та іноземною юрисдикцією місцезнаходження (реєстрації) КІКє чинний договір про уникнення подвійного оподаткування або про обмін податковою інформацією та

б) виконується будь-яка з таких умов:

КІК фактично сплачує податок на прибуток за ефективною ставкою, що є не меншою за базову (основну) ставку податку на прибуток підприємств в Україні, визначену п. 136.1 ст. 136 Кодексу, або є меншою за таку ставку не більшеніж на п’ять відсоткових пунктів, або

частка пасивних доходівКІК становить не більше 50 відс.загальної суми доходів КІК із всіх джерел.

У разі якщо частка пасивних доходівКІК становить більше 50 відс.загальної суми доходів КІК із всіх джерел, для цілей застосування ст.39² Кодексу такі доходи визнаються активними, за умови що КІК:

фактично виконує суттєві функції, несе ризики та використовує активи в операціях, що призводять до отримання відповідних активних доходів;

має необхідні ресурси для виконання зазначених функцій, управління ризиками та використання активів (кваліфікований персонал, основні фонди у власності або користуванні, достатній власний капітал тощо).

Для цілей ст.39² Кодексу ефективна ставка податку на прибуток підприємств розраховується шляхом ділення суми витрат зі сплати податку на прибуток підприємств на суму прибутку до оподаткування за даними фінансової звітності за відповідний календарний рік та множення
на 100 відсотків.

Отже, однією з обов’язкових умов щодо невключення скоригованого прибутку КІК до бази оподаткування контролюючої особи є наявність між Україною та юрисдикцією КІК чинного договору про уникнення подвійного оподаткування або про обмін податковою інформацією. При цьому у разі, якщо КІК фактично сплачує податок на прибуток за ефективною ставкою, що є меншою за базову (основну) ставку податку на прибуток підприємств в Україні, визначену п.136.1 ст.136 Кодексу, або є меншою за таку ставку більшеніж на п’ять відсоткових пунктів (у вашому випадку 18відс. –11відс. =7 відс. пунктів), то скоригований прибуток КІК є об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств контролюючої особи.

Як зазначалось вище, згідно з п.п.39².4.2 п.39².4 ст. 39² Кодексу незалежно від виконання умов, передбачених п.п.39².4.1 п.39².4 ст.39² Кодексу, скоригований прибуток КІК не підлягає включенню до загальногооподатковуваного доходу, не є об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств контролюючої особи у разі, якщо виконується будь-яка з наведених у п.п.39².4.2 п.39².4 ст. 39² Кодексу умов.

Відповідно до п.п.39².4.3 п.39².4 ст.39² Кодексу у разі якщо прибуток КІК звільняється від оподаткування відповідно до положень п.39².4 ст.39² Кодексу, контролююча особа звільняється від обов’язку розраховувати скоригований прибуток КІК відповідно до положень п.п. 39 ².3.2 п.39².3 ст.39² Кодексу.

При цьому контролююча особа має право добровільно відмовитися від звільнення від оподаткування прибутку КІК відповідно до положень п.п. 39².4.1 абоп.п.39².4.2 п.39².4 ст.39² Кодексу та прийняти рішення про оподаткування прибутку КІК шляхом подання відповідної заяви у довільній формі одночасно з поданням звіту про КІК(п.п.39².4.4 п.39².4 ст.39² Кодексу).

Щодо третього питання

Відповідно до п.п. 39².5.2 п.39².5 ст.39² Кодексуконтролюючі особи зобов’язані подавати звіт про КІКдо контролюючого органу одночасно з поданням річної декларації про майновий стан і доходи або податкової декларації з податку на прибуток підприємств за відповідний календарний рік засобами електронного зв’язку в електронній формі з дотриманням вимог закону щодо електронного документообігу та кваліфікованого електронного підпису.

Пунктом 120.7 ст. 120 Кодексу встановлено штрафні санкції щодо неподання контролюючою особою звіту про КІК.

Разом з цим п. 54 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення»Кодексу встановлено особливості застосування положень про оподаткування прибутку КІКпротягом перехідного періоду, зокрема:

першим звітним (податковим) роком для звіту про КІК є 2022 рік (якщо звітний рік не відповідає календарному року – звітний період, що розпочинається у 2022 році). Контролюючі особи мають право подати звіт про КІКза 2022 рік до контролюючого органу одночасно з поданням річної декларації про майновий стан і доходи або податкової декларації з податку на прибуток підприємств за 2023 рік із включенням зазначеного у такому звіті скоригованого прибутку КІК, що підлягає оподаткуванню в Україні, до показників відповідних декларацій за 2023 рік. При цьому штрафні санкції та/або пеня не застосовуються.

Зауважуємо, що відповідно до п. 52⁸ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу тимчасово, на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків, встановлених, зокрема, статтями 52 і 53 Кодексу щодо надання контролюючими органами індивідуальних податкових консультацій в письмовій формі.

Крім того, тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Так, згідно з п.п. 69.9п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім випадків, передбачених зазначеним підпунктом Кодексу.

Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.