Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 21.12.2022 р. № 2308/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення Товариства щодо формування податкового кредиту та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, у лютому-травні 2022 року Товариством були здійснені операції з придбання товарів/послуг у постачальників, які надалі перейшли на спрощену систему оподаткування зі сплатою єдиного податку за ставкою 2 відсотки доходу (далі - спрощена система оподаткування за ставкою 2 відсотки), та у постачальників, які не мають можливості своєчасно виконувати свої податкові обов’язки.

Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) в які терміни Товариство може віднести до податкового кредиту на підставі первинних документів (шляхом подання уточнюючих розрахунків до податкових декларацій з ПДВ за звітні (податкові) періоди лютий-травень 2022 року) суми ПДВ за операціями з придбання товарів/послуг, здійсненими у зазначених періодах у постачальників, які надалі перейшли на спрощену систему оподаткування за ставкою 2 відсотки або які не мають можливості своєчасно виконувати свої податкові обов’язки?;

2) чи може покупець включити до податкового кредиту суми ПДВ на підставі податкових накладних, складених за операціями, здійсненими у лютому-травні 2022 року постачальниками, які надалі перейшли на спрощену систему оподаткування за ставкою 2 відсотки, у разі, якщо такі податкові накладні будуть зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) постачальниками в межах терміну, визначеного підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ, після сплину 365 календарних днів з дати їх складання?;

3) яким нормативно-правовим актом визначено перелік підприємств, які не мають можливості своєчасно виконувати свої податкові обов’язки?;

4) яким чином покупець може визначити, що у постачальника відновилася можливість виконувати свої податкові обов’язки?

Частиною другою статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996) передбачено, що  податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 ПКУ).

Пунктом 44.1 статті 44 ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 ПКУ.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПКУ на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в ЄРПН не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту (пункт 201.10 статті 201 ПКУ).

Правила формування податкового кредиту встановлено статтею 198 ПКУ.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПКУ податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 ПКУ, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг, придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв’язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 ПКУ.

Податкові накладні, отримані з ЄРПН, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних / розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної / розрахунку коригування.

Суми податку, сплачені (нараховані) у зв’язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних / розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних в ЄРПН, але не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати складення податкових накладних / розрахунків коригування до таких податкових накладних (пункт 198.6 статті 198 ПКУ).

Пунктом 32² підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ встановлено, що тимчасово, за податкові періоди лютий, березень, квітень, травень 2022 року за операціями з придбання товарів/послуг, за якими в ЄРПН постачальниками не зареєстровано податкові накладні та/або розрахунки коригування до них, платники податку включають до складу податкового кредиту звітного (податкового) періоду суми податку на додану вартість, сплачені (нараховані) у складі вартості придбаних товарів/послуг, на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, складених (отриманих) платником податку за операціями з придбання товарів/послуг відповідно до Закону № 996.

Відповідно до пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Згідно з підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов'язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності та/або документів (повідомлень), у тому числі передбачених статтями 39 і 39², пунктом 46.2 статті 46 ПКУ, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої ПКУ відповідальності з обов'язковим виконанням таких обов'язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, у яких відновилася можливість виконувати свої податкові обов'язки, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня відновлення можливості платника податків, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов'язків, передбачених ПКУ, за умови виконання ними таких податкових обов'язків, щодо реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в ЄРПН, подання звітності, сплати податків і зборів, протягом 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення таких можливостей платників податків.

Платники єдиного податку третьої групи, які використовують особливості оподаткування єдиним податком за ставкою 2 відсотки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання податкових обов’язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня переходу таких платників на спрощену систему оподаткування за ставкою 2 відсотки за умови виконання ними таких податкових обов’язків, щодо реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в ЄРПН, подання звітності, сплати податків і зборів, протягом 60 календарних днів з дня переходу на систему оподаткування, на якій такі платники податку перебували до обрання спрощеної системи оподаткування за ставкою 2 відсотки.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов’язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідно до підпункту 69.1¹ пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ платники податку на додану вартість зобов’язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в ЄРПН.

При цьому необхідно враховувати норми підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ, згідно з яким для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім:

дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в ЄРПН, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 ПКУ, сплати податків та зборів платниками податків;

строків проведення камеральних перевірок, складення актів, подання та розгляду заперечень, визначення грошових зобов’язань, прийняття, надсилання та оскарження податкового повідомлення-рішення за результатами камеральних перевірок, нарахування пені;

строків проведення фактичних та документальних позапланових перевірок, складення актів, подання та розгляду заперечень, додаткових документів та пояснень, визначення грошових зобов’язань, прийняття, надсилання та оскарження податкового повідомлення-рішення, адміністративного арешту майна за результатами фактичних перевірок.

Крім того, пунктом 102.9 статті 102 ПКУ передбачено, що на період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану, що вводиться в Україні, зупиняється перебіг строків, визначених ПКУ, іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім випадків, передбачених ПКУ.

Таким чином, перебіг строків, визначених ПКУ для формування податкового кредиту, зупиняється на період дії на території  України правового режиму воєнного стану.

Порядок уточнення показників податкової звітності визначено статтею 50 ПКУ.

Відповідно до пункту 50.1 статті 50 ПКУ у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 ПКУ) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов'язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

Щодо питання 1

Якщо платником податку (покупцем) у податковій звітності з ПДВ за звітні (податкові) періоди лютий-травень 2022 року на підставі первинних (розрахункових) документів не було сформовано податковий кредит за операціями з придбання у таких періодах товарів/послуг у постачальників, які надалі перейшли на  спрощену систему оподаткування за ставкою 2 відсотки чи які не мають можливості своєчасно виконувати свої податкові обов’язки, то такий платник податку може включити такі суми ПДВ до податкового кредиту таких звітних періодів шляхом подання уточнюючого розрахунку до податкової декларації з ПДВ за такі звітні (податкові) періоди. Такий уточнюючий розрахунок подається з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 ПКУ (у тому числі зупинення строків, передбаченого пунктом 102.9 статті 102 ПКУ).

Право на такий податковий кредит зберігається за умови, що такі податкові накладні будуть зареєстровані в ЄРПН такими постачальниками у терміни, встановлені підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ.

Щодо питання 2

З урахуванням норм підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ, податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг у лютому – травні 2022 року постачальником, який надалі перейшов на спрощену систему оподаткування за ставкою 2 відсотки, які будуть зареєстровані в ЄРПН в межах терміну, визначеного зазначеним підпунктом (тобто протягом 60 календарних днів з дня відновлення реєстрації такого постачальника платником ПДВ), вважатимуться такими, що зареєстровані в ЄРПН своєчасно.

Отже, якщо платником податку - покупцем не було сформовано податковий кредит на підставі первинних (розрахункових) документів за операціями з придбання товарів/послуг у лютому – травні 2022 року у такого постачальника, то у разі своєчасної реєстрації в ЄРПН (у межах терміну, визначеного підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ) податкових накладних, складених за такими операціями, такий покупець може включити зазначені у них суми ПДВ до податкового кредиту того звітного (податкового) періоду (лютий-травень 2022 року), у якому така операція була здійснена (зокрема, шляхом подання уточнюючого розрахунку у порядку, визначеному пунктом 50.1 статті 50 ПКУ, з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 ПКУ), у тому числі якщо на дату  реєстрації в ЄРПН такої податкової накладної постачальником минуло 365 календарних днів з дати складання такої податкової накладної.

Щодо питань 3, 4

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов’язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ, та Перелік документів, що підтверджують неможливість платника податків – юридичної особи, зокрема щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, своєчасно виконати свій податковий обов’язок, у тому числі обов’язок податкового агента, затверджено наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 25.08.2022 за № 967/38303 (далі – Наказ № 225).

Слід зазначити, що Наказом № 225 визначено порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов’язків, зокрема, щодо реєстрації в ЄРПН податкових накладних, та не визначено перелік підприємств, які мають / не мають / відновили можливість своєчасно виконувати свої податкові обов’язки.

Щодо питання з’ясування наявності у постачальника можливості виконувати свої податкові обов’язки, слід зазначити, що врегулювання питань господарських правовідносин між суб’єктами господарювання не належить до компетенції Державної податкової служби України.

Згідно з пунктом 52.2 статті 52 ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.