Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 26.12.2022 р. № 2374/ІПК/99-00-21-02-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення Товариства           з обмеженою відповідальністю «_______» (далі – Товариство) щодо окремих питань оподаткування у період дії воєнного стану та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), у межах компетенції повідомляє. 

Як зазначено у зверненні, у зв’язку з військовою агресією російської федерації проти України Товариство, що здійснювало господарську діяльність на ринку роздрібної торгівлі лікарськими засобами та виробами медичного призначення, фактично було позбавлене всієї матеріально-технічної бази (у тому числі основних засобів, товарно-матеріальних цінностей), доступу до приміщень, первинної документації тощо, внаслідок чого таке Товариство було змушене остаточно зупинити фактичне здійснення своєї господарської діяльності.

За фактами незаконного заволодіння майном за прямої участі військових російської федерації Товариством подавалося низку заяв про порушення кримінальних проваджень, за якими ведуться слідчі дії.

Через окупацію всіх виробничих потужностей Товариства за заявою такого платника податків територіальним органом ДПС було прийнято рішення щодо неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов’язку.

Наразі, як повідомлено, безпечного та безперешкодного доступу до приміщень (аптек) Товариства немає.

З урахуванням викладеного вище Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1. В якому податковому періоді Товариство має відобразити витрати від збитків, спричинених військовою агресією російської федерації в податковій звітності за 2022 рік, якщо останній чек з реалізації товару в аптеці було видано у квітні 2022 року, а інвентаризацію активів після деокупації території планується провести у І кварталі 2023 року (тобто таке відображення витрат має відбутися у ІІ кварталі 2022 року чи у І кварталі 2023 року)?

2. Чи буде сам факт проведення інвентаризації активів Товариства з подальшим відображенням її результатів у відповідній звітності вважатись відновленням можливості виконувати свої податкові обов’язки (у розумінні п. 5 розділу ІІ Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язків, визначених у п.п. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 25.08.2022 за № 967/38303 (далі – Порядок            № 225)), при цьому якщо фактична робота аптечних закладів ще не відновиться через небезпечну ситуацію та відсутність бажаючих працювати тощо на невизначений термін?

3. Чи може Товариство у випадку відновлення фактичної роботи своїх аптечних закладів подати податкову звітність та сплатити податки протягом          шести місяців після припинення воєнного стану?

   

Щодо питання 1

Згідно з п. 44.1 ст. 44 Кодексу для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим п. 44.1 ст. 44 Кодексу.

Для обрахунку об’єкта оподаткування платник податку на прибуток підприємств використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (абзац перший п. 44.2 ст. 44 Кодексу).

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (абзац перший частини другої ст. 6 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» зі змінами (далі – Закон № 996)).

Таким чином, питання бухгалтерського обліку активів, які знаходяться на тимчасово окупованій території держави та над якими втрачено контроль через наслідки російської військової агресії проти України, а також щодо відповідних підтверджуючих документів в частині методології такого обліку належать до компетенції Міністерства фінансів України.

 З питань, пов’язаних з порядком списання знищеного або зіпсованого майна у зв’язку із російською збройною агресією проти України, Міністерством фінансів України на запит ДПС надано роз’яснення листом від 10.10.2022           № 41010-06-62/23254.

Як зазначено в роз’ясненні, для забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства зобов’язані проводити інвентаризацію активів і зобов’язань, під час якої перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан і оцінка (частина перша ст. 10 Закону № 996).

Згідно з Порядком подання фінансової звітності, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 28 лютого 2000 року № 419 зі змінами, (далі – Порядок № 419) та Положенням про інвентаризацію активів та зобов’язань, затвердженим наказом Міністерства фінансів України                         від 02.09.2014 № 879, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 30.10.2014 за № 1365/26142, зі змінами (далі – Положення № 879) проведення інвентаризації обов’язкове у разі, зокрема, встановлення фактів крадіжок або зловживань, псування цінностей (на день встановлення таких фактів); техногенних аварій, пожежі чи стихійного лиха (на день після закінчення явищ) в обсязі, визначеному керівником підприємства.

Відповідно до абзацу десятого п. 12 Порядку № 419 та п. 8 розділу І Положення № 879 підприємства, які з дати початку тимчасової окупації мали місцезнаходження на території Автономної Республіки Крим та м. Севастополя, на тимчасово окупованій території у Донецькій та Луганській областях, території проведення антитерористичної операції та/або здійснення заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії російської федерації у Донецькій та Луганській областях, та підприємства, які мали (мають) місцезнаходження в районах проведення воєнних (бойових) дій у період дії воєнного стану, або підприємства, структурні підрозділи (відокремлене майно) яких розташовані на (в) таких територіях (районах), проводять інвентаризацію у разі можливості безпечного та безперешкодного доступу уповноважених осіб до активів, первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку, в яких відображені зобов’язання та власний капітал підприємств.

У річній фінансовій звітності, як встановлено п. 12 Порядку № 419, інформація про активи, до яких неможливо забезпечити безпечний та безперешкодний доступ, та зобов’язання і власний капітал, які не можуть бути документально підтверджені у зв’язку з відсутністю доступу до відповідних первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку, відображається за даними бухгалтерського обліку.

Підприємства, зазначені в абзаці десятому п. 12 Порядку № 419, зобов’язані провести інвентаризацію станом на перше число місяця, що настає за місяцем, в якому з’явилася можливість доступу до активів, первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку, та відобразити результати інвентаризації у бухгалтерському обліку відповідного звітного періоду.

Керівники підприємств, зазначених в абзаці десятому п. 12 Порядку             № 419, у разі встановлення фактів викрадення (розкрадання), нестачі, знищення (псування) майна можуть прийняти рішення про проведення інвентаризації такого окремо визначеного майна на день встановлення таких фактів.

Райони проведення воєнних (бойових) дій у період дії воєнного стану визначаються відповідно до законодавства.

Відповідно до п. 5 розділу І Положення № 879 під час інвентаризації активів і зобов’язань перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан, відповідність критеріям визнання і оцінка.

Згідно з пп. 14 та 15 розділу ІІ Положення № 879 для фіксування наявності, стану та оцінки активів підприємства та тих активів, які належать іншим підприємствам і обліковуються поза балансом застосовуються інвентаризаційні описи, які оформлюються відповідно до вимог, установлених Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704 (зі змінами), для первинних документів з урахуванням обов’язкових реквізитів та вимог, передбачених Положенням № 879.

Як встановлено п. 4 розділу IV Положення № 879, виявлені при інвентаризації розбіжності між фактичною наявністю активів і зобов’язань і даними бухгалтерського обліку регулюються підприємствами в такому порядку, зокрема:

нестача запасів у межах установлених норм природного убутку, виявлена під час інвентаризації, списується за розпорядженням керівника підприємства на витрати;

нестача цінностей понад норми природного убутку, а також втрати від псування цінностей списуються з балансу та відносяться на рахунок винних осіб у розмірі, визначеному відповідно до законодавства, у разі якщо винні особи не встановлені, вони зараховуються на позабалансовий рахунок до моменту встановлення винних осіб або закриття справи згідно із законодавством.

Розмір збитків від розкрадання, нестач, знищення (псування) матеріальних цінностей визначається відповідно до законодавства.

Слід зазначити, що Порядок визначення шкоди та збитків, завданих Україні внаслідок збройної агресії російської федерації, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 20 березня 2022 року № 326 (в редакції постанови Кабінету Міністрів України від 22 липня 2022 року № 951).

Порядок виконання невідкладних робіт щодо ліквідації наслідків збройної агресії російської федерації, пов’язаних із пошкодженням будівель та споруд затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 19 квітня 2022 року № 473. Цей Порядок застосовується для фіксації пошкоджень, зумовлених збройною агресією російської федерації, будівель та споруд приватної та комунальної форми власності, а також може застосовуватися для фіксації пошкоджень будівель і споруд державної форми власності.

Таким чином, необоротні активи та запаси, які відображалися в бухгалтерському обліку до введення воєнного стану та які на дату складання фінансової звітності фактично перебувають на тимчасово окупованій території або в районах проведення воєнних (бойових) дій, продовжують обліковуватись у складі активів підприємства.

Одночасно підприємство має оцінити негативний вплив змін в економічному і правовому середовищі та визнати суми втрат від зменшення корисності необоротних активів до моменту настання умов доступу до таких активів, проведення інвентаризації та прийняття відповідно рішення щодо їх списання або відновлення корисності.

При цьому підприємства, які перебувають в районах проведення воєнних (бойових) дій та застосовують для ведення бухгалтерського обліку національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, виявлені в результаті інвентаризації нестачі, втрати або знищення необоротних активів та запасів на підставі належним чином оформлених документів відображають у складі витрат підприємства.

Інформація про відсутність доступу до активів та первинних документів підприємства зазначається у примітках до фінансової звітності.

Згідно із частиною третьою ст. 8 Закону № 996 відповідальність за організацію бухгалтерського обліку та забезпечення фіксування фактів здійснення всіх господарських операцій у первинних документах, збереження оброблених документів, регістрів і звітності протягом встановленого терміну, але не менше трьох років, несе уповноважений орган (посадова особа), який здійснює керівництво підприємством, або власник відповідно до законодавства та установчих документів.

Об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств на підставі абзацу першого п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями Кодексу.

Відповідно до Порядку № 419 та Положення № 879 факт втрати можливості доступу до активу (втрата контролю над активом) не є підставою для списання такого активу з балансу. Для списання активу на витрати підприємства слід дотримуватися вимог з проведення інвентаризації, що стане можливим після зникнення перешкод доступу до активів.

У разі, якщо платник податку на прибуток до моменту настання умов доступу до необоротних активів (основаних засобів) за результатами оцінки негативного впливу змін в економічному і правовому середовищі визнає суми втрат від зменшення корисності таких активів, то такий платник, керуючись           п. 138.1 ст. 138 Кодексу, збільшує фінансовий результат до оподаткування на суму втрат від зменшення корисності таких основних засобів, включених до витрат звітного періоду відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

При цьому Кодексом не передбачено різниць для коригування платником податку на прибуток підприємств фінансового результату до оподаткування за операціями з уцінки оборотних активів (запасів).

Такі операції відображаються при визначенні фінансового результату до оподаткування та відповідно об’єкта оподаткування податком на прибуток підприємств згідно з правилами бухгалтерського обліку.

 

Щодо питань 2 – 3

Законом України від 12 травня 2022 року № 2260-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану», який набрав чинності 27.05.2022 (з дня, наступного за днем його опублікування), внесені зміни, зокрема до п.п. 69.1          п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу.

Відповідно до абзацу першого п.п. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу XX Кодексу у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов’язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності та/або документів (повідомлень), у тому числі передбачених статтями 39 і 39², пунктом 46.2 ст. 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов’язковим виконанням таких обов’язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Як передбачено абзацом четвертим п.п. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу XX Кодексу, платники податків, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, у яких відновилася можливість виконувати свої податкові обов’язки, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня відновлення можливості платника податків, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов’язків, передбачених цим Кодексом, за умови виконання ними таких податкових обов’язків, щодо реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, сплати податків і зборів, протягом 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення таких можливостей платників податків.

Згідно з абзацом восьмим п.п. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу XX Кодексу порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов’язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

При цьому відповідний Порядок № 225 набрав чинності з 06.09.2022.

Відповідно до п. 3 розділу ІІ Порядку № 225 заява про відсутність можливості виконання платником податків податкового обов’язку (крім виконання обов’язку щодо реєстрації акцизних накладних та/або подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, та/або подання заявки на переміщення пального або спирту етилового транспортними засобами, що не є акцизними складами пересувними тощо) (далі – Заява), зокрема, має містити чітке та стисле обґрунтування підстав для підтвердження неможливості виконання платником податків податкових обов’язків з посиланням на документальне підтвердження викладених фактів.

Таким чином, якщо платник податків у період дії воєнного стану не має можливості своєчасно виконати свій податковий обов’язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, що підтверджується відповідним рішенням контролюючого органу згідно з Порядком № 225, то такий платник податків звільняється від передбаченої Кодексом відповідальності з обов’язковим виконанням таких обов’язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

У разі, якщо у платника податків відновилася можливість виконувати свої податкові обов’язки, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня відновлення можливості платника податків, такий платник звільняється від відповідальності за несвоєчасне виконання своїх податкових обов’язків, передбачених Кодексом, за умови виконання ним таких податкових обов’язків, щодо реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, сплати податків і зборів, протягом 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення таких можливостей платника податків.

При цьому, при вирішенні питання визначення періоду відновлення можливості платника податків виконувати свої податкові обов’язки слід виходити з фактів зникнення (усунення) підстав, що підтверджували неможливість виконання таким платником податків податкових обов’язків відповідно до поданої ним Заяви.

Крім того, зазначимо, що підпунктом 69.28 п. 69 розділу XX Кодексу врегульовано питання підтвердження операцій платника податків первинними документами на період до припинення або скасування воєнного стану на території України.

Відповідно до п. 52 ⁸ підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу тимчасово, на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків, встановлених, зокрема, статтями 52 і 53 цього Кодексу щодо надання контролюючими органами індивідуальних податкових консультацій в письмовій формі.

Згідно з п.п. 69.9 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу для платників податків та контролюючих органів тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, з урахуванням особливостей, встановлених цим підпунктом. 

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).