Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 26.12.2022 р. № 2377/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення (далі – Товариство) щодо максимальних роздрібних цін та оподаткування операцій із ввезення на митну територію України та постачання на митній території України тютюнової продукції і, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство є імпортером електронних сигарет та здійснює оптову торгівлю такою продукцією на митній території України.

У квітні 2022 року Товариством було ввезено на митну територію України пристрої, які містять рідини, що використовуються в електронних сигаретах (далі – тютюнова продукція), з датою виробництва 27.12.2021. При ввезенні Товариством було сплачено ПДВ виходячи з максимальної роздрібної ціни (далі – МРЦ) такої тютюнової продукції.

Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1)        чи повинно Товариство при продажу на митній території України тютюнової продукції, яка була вироблена до 01.01.2022 та ввезена на митну територію України у квітні 2022 року, обмежувати ціну реалізації МРЦ на таку тютюнову продукцію?;

2)        чи має право Товариство змінювати МРЦ на раніше ввезену тютюнову продукцію шляхом подання нової декларації про МРЦ на підакцизні товари (продукцію)? Чи виникають при цьому додаткові зобов’язання із ПДВ та інших податків і зборів та які?;

3)        чи поширюється обов’язок нарахування ПДВ виходячи з МРЦ товару у разі ввезення на митну територію України після 01.05.2022 тютюнової продукції, виробленої до 01.01.2022?;

4)        чи поширюються на Товариство як на імпортера обов’язок із сплати 5 відсоткового акцизного податку з роздрібної торгівлі рідинами, що використовується в електронних сигаретах, при ввезенні на митну територію України після 01.05.2022 такої тютюнової продукції, виробленої до 01.01.2022?;

5)        чи зможе Товариство ввезти на митну територію України тютюнову продукцію (електронні сигарети), яка на час укладення контракту відповідала законодавчим вимогам до такої продукції, а на дату ввезення не відповідатиме таким вимогам (з урахуванням змін, внесених Законом України від 16 грудня 2021 року № 1978-IX «Про внесення змін до деяких законів України щодо охорони здоров’я населення від шкідливого впливу тютюну» (далі – Закон № 1978))?;

6)        чи буде дозволений з 01.01.2023 продаж електронних сигарет, якщо вони не відповідатимуть вимогам положень Закону № 1978, які наберуть чинності із зазначеної дати, у разі, якщо такі електронні сигарети були ввезені на митну територію України до дати набрання чинності такими положеннями Закону № 1978?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків, зборів і митних платежів, регулюються нормами ПКУ, Митного кодексу України (далі – МКУ) та іншими нормативно-правовими актами з питань оподаткування (пункт 1.1 статті 1 ПКУ і частина друга статті 1 МКУ).

Пунктом 44.1 статті 44 ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності,  інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 ПКУ.

Підпунктом 14.1.106 пункту 14.1 статті 14 ПКУ визначено, що МРЦ – це ціни, встановлені на підакцизні товари (продукцію) з урахуванням усіх видів податків (зборів). Акцизний податок з реалізованих суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів не включається до МРЦ.

Тютюнові вироби, тютюн та промислові замінники тютюну, рідини, що використовуються в електронних сигаретах, належать до підакцизних товарів, відповідно до пункту 215.1 статті 215 ПКУ.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та          підрозділами 2, 10 розділу XX ПКУ.

Підпунктами «а» − «г» пункту 185.1 статті 185 ПКУ визначено, що об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників ПДВ з:

постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 ПКУ розташоване на митній території України;

ввезення товарів на митну територію України;

вивезення товарів за межі митної території України.

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 ПКУ, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

Базою оподаткування для товарів, що ввозяться на митну територію України, є договірна (контрактна) вартість, але не нижче митної вартості цих товарів, визначеної відповідно до розділу III МКУ, з урахуванням мита та акцизного податку, що підлягають сплаті і включаються до ціни товарів.

Починаючи з 01.01.2022 набули чинності зміни до ПКУ, внесені Законом України від 30 листопада 2021 року № 1914-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень» (далі – Закон № 1914), зокрема, в частині оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання на митній території України та ввезення на митну територію України тютюнової продукції (тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, рідин, що використовуються в електронних сигаретах).

Згідно з пунктом 189.18 статті 189 ПКУ у разі постачання тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, для яких встановлені МРЦ, при їх постачанні на митній території України, базою оподаткування є МРЦ таких товарів без урахування податку на додану вартість.

Базою оподаткування для тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, для яких встановлені МРЦ, що ввозяться на митну територію України, є МРЦ таких товарів без урахування податку на додану вартість (пункт 190.1 статті 190 ПКУ).

Пунктом 197.27 статті 197 ПКУ визначено, що звільняються від оподаткування операції з постачання на митній території України тютюнової продукції, для якої встановлені МРЦ, крім, зокрема, операцій із ввезення таких товарів на митну територію України та їх першого постачання імпортером на митній території України.

Таким чином, імпортерами тютюнової продукції за операціями із ввезення такої продукції на митну територію України та її першого постачання на митній території України застосовується порядок визначення бази оподаткування ПДВ, встановлений пунктами 189.18 статті 189 та 190.1 статті 190 ПКУ, а саме виходячи з МРЦ такої продукції.  

 

Щодо питань 1, 2

Якщо до 01 січня 2022 року податковий обов’язок декларувати  максимальні роздрібні ціни стосувався лише сигарет з фільтром та без фільтру, то з набуттям чинності Закону № 1914 (01.01.2022), цей податковий обов’язок розповсюджується на усі тютюнові вироби, а також на рідини, що використовуються в електронних сигаретах

МРЦ на підакцизні товари (продукцію) встановлюються імпортерами тютюнової продукції шляхом декларування таких цін у порядку, встановленому ПКУ. Продаж суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, на які встановлюються МРЦ, не може здійснюватися за цінами, вищими за МРЦ, збільшені на суму акцизного податку з роздрібної торгівлі підакцизних товарів (підпункту 14.1.106 пункту 14.1 статті 14 ПКУ).

Встановлення МРЦ на підакцизні товари (продукцію) здійснюється виробником та імпортером товарів (продукції) шляхом декларування таких цін (пункт 220.1 статті 220 ПКУ).

У декларації повинні міститися відомості про встановлені виробником або імпортером МРЦ на всі підакцизні товари (продукцію), що виробляються ним в Україні, або на всі підакцизні товари (продукцію), що імпортуються ним в Україну, і дата, з якої встановлюються максимальні роздрібні ціни (пункт 220.3 статті 220 ПКУ).

Встановлені виробником або імпортером МРЦ на підакцизні товари (продукцію) повинні наноситися на споживчу упаковку таких товарів разом з датою їх виробництва (пункт 220.11 статті 220 ПКУ).

Установлені виробником або імпортером МРЦ на перелічені у декларації товари (продукцію) не пізніше ніж 10 числа запроваджуються з 15 числа місяця, в якому подається декларація, а установлені не пізніше ніж 25 числа - з 1 числа місяця, що настає за місяцем, у якому декларацію подано центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, і діють до їх зміни у порядку, встановленому ПКУ (пункт 220.7 статті 220 ПКУ).

ПКУ визначено, що:

встановлені виробником або імпортером МРЦ на тютюнові вироби повинні наноситися на споживчу упаковку таких товарів разом з датою їх виробництва (пункт 220.11 статті 220 ПКУ). Тобто на пачку наносяться МРЦ, які чинні на дату виробництва;

вартість товарів (продукції), що ввозяться на митну територію України, за встановленими імпортером максимальними роздрібними цінами на товари (продукцію), які він імпортує, з урахуванням податку на додану вартість та акцизного податку є базою оподаткування акцизного податку у разі обчислення податку із застосуванням адвалорних ставок та акцизного податку з роздрібної торгівлі підакцизних товарів. Тобто платник податків при визначенні податкових зобов’язань може застосовувати лише МРЦ на товари, визначені на дату їх виробництва.

Відповідно до статті 18 Закону України від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВP «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (далі – Закон № 481), тимчасово, на період до 31 грудня 2023 року включно:

МРЦ може не наноситися на пачки, коробки, сувенірні коробки тютюнових виробів, тютюну, промислових замінників тютюну та ємності (упаковки) з рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, на які до 31 грудня 2021 року включно не встановлювалася МРЦ;

якщо у випадку, передбаченому статтею 18 Закону № 481, на пачку, коробку, сувенірну коробку тютюнових виробів, тютюну, промислових замінників тютюну та на ємності (упаковки) з рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, МРЦ не наноситься, то у разі визначення перевищення МРЦ при роздрібній торгівлі такими товарами зазначене є підставою для застосування штрафної санкції, передбаченої частиною другою статті 17 Закону № 481. При цьому, використовується розмір МРЦ, встановленої виробником або імпортером у Декларації про МРЦ на підакцизні товари (продукцію), та дата виготовлення такої продукції, нанесена на пачку, коробку, сувенірну коробку тютюнових виробів, тютюну, промислових замінників тютюну та на ємність (упаковку) з рідинами, що використовуються в електронних сигаретах.

Отже, продаж у роздрібній торговельній мережі Товариства та інших суб’єктів роздрібної торгівлі тютюнової продукції, яка була вироблена з 01.01.2022, має здійснюватися за цінами, не вище МРЦ, що діяли згідно поданої Декларації на дату її виготовлення, збільшеними на суму акцизного податку з роздрібної торгівлі підакцизними товарами; зміна максимальних роздрібних цін запроваджується               з 01 або 15 числа місяця, в залежності від термінів  подання відповідної Декларації і розповсюджується на продукцію, яка виготовлена у період дії таких максимальних роздрібних цін.

Товариство повинно подавати, починаючи з 01.01.2022, до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, декларацію про МРЦ, встановлені виробником або імпортером підакцизних товарів (продукції) з тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, рідин, що використовуються в електронних сигаретах.

За інформацією, наданою у зверненні, товар (рідини, що використовуються в електронних сигаретах) вироблений до 01.01.2022, при цьому введений в обіг  26.04.2022.

З внесенням змін до Бюджетного кодексу України з 01 травня 2022 року набули чинності окремі норми Закону № 1914-IX в частині перенесення на виробників та імпортерів обов’язку сплачувати 5 відсотків акцизного податку з реалізації суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, рідин, що використовуються в електронних сигаретах.

Враховуючи зазначене, акцизний податок з реалізації суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі з тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, рідин, що використовуються в електронних сигаретах сплачується виробниками та імпортерами при їх реалізації, починаючи з 01 травня 2022 року.

При формуванні ціни продажу підакцизних товарів виробники або імпортери включають нараховану суму 5 відсоткового акцизного податку до відпускної ціни тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, які вироблені            з 01 квітня 2022 року, та рідин, що використовуються в електронних сигаретах,  вироблених з 01 січня 2022 року.

При здійсненні продажу підакцизних товарів у роздрібній торгівлі суб’єкти господарювання роздрібної торгівлі продовжують враховувати вимоги підпункту 14.1.106 пункту 14.1 статті 14 ПКУ стосовно реалізації тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, яка не може здійснюватися за цінами, вищими за максимальні роздрібні ціни, збільшені на суму акцизного податку з роздрібної торгівлі підакцизних товарів, в тому числі, які сплачуються виробниками та імпортерами таких підакцизних товарів. 

Щодо питання 3

З питань особливостей визначення бази оподаткування ПДВ при здійсненні операцій з ввезення на митну територію України тютюнової продукції  ДПС рекомендує звернутися до Державної митної служби України як до центрального органу виконавчої влади, одними із завдань якого є:

організація та здійснення ведення обліку і адміністрування митних та інших платежів, контроль за справлянням яких законом покладено на Державну митну службу України, забезпечення контролю за своєчасністю, достовірністю, повнотою їх нарахування та сплати у повному обсязі платниками податків до відповідного бюджету під час переміщення товарів через митний кордон України та після завершення операцій з митного контролю та митного оформлення;

надання консультацій з питань практичного застосування окремих норм законодавства з питань митної справи відповідно до МКУ.

Щодо питання 4

Особа - суб'єкт господарювання, постійне представництво, які ввозять підакцизні товари (продукцію) на митну територію України, є платником акцизного податку (підпункт 212.1.2 пункту 212.1 статті 212 ПКУ).

Об’єктом оподаткування акцизним податком за операціями з імпорту підакцизних товарів є  ввезення підакцизних товарів (продукції) на митну територію України (підпункт 213.1.3 пункту 213.1 статті 213 ПКУ).

Згідно з підпунктом 214.1.2 пункту 214.1 статті 214 ПКУ базою оподаткування при розрахунку акцизного податку за операціями з ввезення підакцизних товарів є вартість товарів (продукції), що ввозиться на митну територію України, за встановленими імпортером МРЦ на товари (продукцію), які він імпортує, з урахуванням податку на додану вартість та акцизного податку.

Датою виникнення податкових зобов'язань у разі ввезення підакцизних товарів (продукції) на митну територію України є дата подання контролюючому органу митної декларації для митного оформлення або дата нарахування такого податкового зобов'язання контролюючим органом у визначених законодавством випадках (пункт 216.4 статті 216 ПКУ).

Суми податку з товарів (продукції), які ввозяться на митну територію України, що підлягають сплаті, визначаються платниками податку самостійно, виходячи з об'єктів оподаткування, бази оподаткування та ставок цього податку (пункт 218.1 статті 218 ПКУ).

Разом з цим, платником акцизного податку, зокрема є особа - виробник та/або імпортер тютюнової продукції, яка здійснює їх реалізацію для цілей оподаткування акцизним податком з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів за ставкою, визначеною підпунктом 215.3.10 пункту 215.3 статті 215 ПКУ (підпункт 212.1.17 пункту 212.1 статті 212 ПКУ).

Об’єктом оподаткування є операції з реалізації виробниками та/або імпортерами, у тому числі в роздрібній торгівлі, тютюнової продукції, для цілей оподаткування акцизним податком з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (підпункт 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 ПКУ).

Відповідно до пункту 216.14 статті 216 ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації тютюнової продукції, відповідно до підпункту 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 ПКУ є дата реалізації виробниками та/або імпортерами тютюнової продукції у роздрібній торгівлі або суб'єктам господарювання, які здійснюють діяльність з оптової та/або роздрібної торгівлі такими виробами.

У разі обчислення акцизного податку із застосуванням адвалорних ставок базою оподаткування є вартість за МРЦ тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, з урахуванням податку на додану вартість та акцизного податку, реалізованих відповідно до підпункту 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 ПКУ (підпункт 214.1.5 пункту 214.1 статті 214 ПКУ).

Якщо до 1 січня 2022 року податковий обов’язок декларувати МРЦ стосувався лише сигарет з фільтром та без фільтру, то з набуттям чинності Закону № 1914, податковий обов’язок розповсюджується на усі тютюнові вироби, а також на рідини, що використовуються в електронних сигаретах.

Отже, Товариство при здійсненні операцій з реалізації тютюнової продукції (зокрема, рідин, що використовуються в електронних сигаретах) для цілей оподаткування акцизним податком з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі, які були ввезені після 01.05.2022, та виготовлені до 01.01.2022, є платником 5 відсоткового акцизного податку, відповідно до підпункту 212.1.17 пункту 212.1 статті 212 ПКУ.

Щодо питань 5, 6

З питань щодо можливості здійснення операцій з ввезення на митну територію України чи постачання на митній території України тютюнової продукції, пов’язаних із відповідністю/невідповідністю такої продукції законодавчим вимогам, ДПС рекомендує звернутися до Державної служби України з питань безпечності харчових продуктів та захисту споживачів як до центрального органу виконавчої влади, який реалізує державну політику, зокрема, у сферах безпечності та окремих показників якості харчових продуктів, попередження та зменшення вживання тютюнових виробів та їх шкідливого впливу на здоров’я населення.

Згідно з пунктом 52.2 статті 52 ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.