Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 30.12.2022 р. № 2420/ІПК/99-00-21-02-02-06

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення Державного Концерну «»(далі – Концерн) щодо окремих питань, пов’язаних із поданням податкової звітності при реорганізації юридичної особи шляхом перетворення та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), в межах компетенції повідомляє.

У зверненні Концерну повідомлено, що відповідно до Закону України від 13 липня 2021 року № 1630-IX «Про особливості реформування підприємств оборонно-промислового комплексу державної форми власності» Концерн знаходиться в стані реорганізації (перетворення) в акціонерне товариство (надалі - АТ). Станом на початок листопада 2022 року документи щодо утворення АТ знаходяться на погодженні в Кабінеті Міністрів України.

Після завершення перетворення АТ стане правонаступником Концерну, до якого перейдуть усе майно, усі права та обов’язки Концерну.

При реорганізації юридичної особи шляхом перетворення здійснюється державна реєстрація припинення Концерну та державна реєстрація новоутвореної юридичної особи (АТ). У новоствореного АТ залишиться той самий код ЄДРПОУ, але змінюється дата реєстрації в ЄДРПОУ.

Платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1.Чи потрібно подавати Концерну декларацію з прибутку, розрахунок чистого прибутку та фінансову звітність та звітний період, на який припадає дата завершення його реорганізації (перетворення)? В який саме термін Концерну подати цю звітність та чи буде технічна можливість підписати звітність старими ЕЦП Концерну після дати припинення його державної реєстрації та реєстрації новоствореного АТ?

2. Чи потрібно подавати Концерну декларацію з податку на додану вартість за звітний період, на який припадає дата завершення його реорганізації (перетворення)? Чи потрібно в декларації з податку на додану вартість за звітний період, на який припадає дата завершення реорганізації (перетворення), в Додатку 2 заповнювати Таблицю 2 Заяву платника податків, що реорганізується, та проходити податкову перевірку контролюючим органом, щоб підтвердити суму від’ємного значення правонаступника Концерну – АТ?

Щодо питання 1

Стосовно подання Концерном податкової звітності з податку на прибуток підприємств та фінансової звітності за звітний період

Порядок припинення юридичної особи шляхом злиття, приєднання, поділу та перетворення визначений ст. 107 Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ).

Відповідно до частини першої ст. 104 ЦКУ юридична особа припиняється в результаті реорганізації (злиття, приєднання, поділу, перетворення) або ліквідації.

Юридична особа є такою, що припинилася, з дня внесення до єдиного державного реєстру запису про її припинення (частина п’ята ст. 104 ЦКУ).

Згідно з частиною першою та другою ст. 108 ЦКУ перетворенням юридичної особи є зміна її організаційно-правової форми.

У разі перетворення до нової юридичної особи переходять усе майно, усі права та обов'язки попередньої юридичної особи.

Згідно з частиною першою ст. 106 ЦКУ злиття, приєднання, поділ та перетворення юридичної особи здійснюються за рішенням його учасників або органу юридичної особи, уповноваженого на це установчими документами, а у випадках, передбачених законом, - за рішенням суду або відповідних органів державної влади.

Частинами другою та третьоюст. 107 ЦКУ встановлено, що після закінчення строку для пред'явлення вимог кредиторами та задоволення чи відхилення цих вимог комісія з припинення юридичної особи складає передавальний акт (у разі злиття, приєднання або перетворення) або розподільчий баланс (у разі поділу), який має містити положення про правонаступництво щодо майна, прав та обов’язків юридичної особи, що припиняється шляхом поділу, стосовно всіх її кредиторів та боржників, включаючи зобов'язання, які оспорюються сторонами.

Передавальний акт та розподільчий баланс затверджуються учасниками юридичної особи або органом, який прийняв рішення про її припинення, крім випадків, встановлених законом.

Відповідно до частини шостої ст. 4 Закону України від 15 травня
2003 року № 755-IV «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб – підприємців та громадських формувань» (далі – Закон № 755-IV)у разі перетворення юридичних осіб здійснюється державна реєстрація припинення юридичної особи, що припиняється у результаті перетворення, та державна реєстрація новоутвореної юридичної особи. Перетворення вважається завершеним з дати державної реєстрації новоутвореної юридичної особи.

Отже, реорганізація шляхом перетворення передбачає припинення однієї юридичної особи та створення нової.

До моменту затвердження ліквідаційного балансу ліквідаційна комісія (ліквідатор) складає та подає податковим органам звітність за останній звітний період.

Згідно з п. 137.4 ст. 137 Кодексу податковими (звітними) періодами для податку на прибуток підприємств, крім випадків, передбачених п. 137.5
ст. 137 Кодексу, є календарні: квартал, півріччя, три квартали, рік. При цьому податкова декларація розраховується наростаючим підсумком. Податковий (звітний) період починається з першого календарного дня податкового (звітного) періоду і закінчується останнім календарним днем податкового (звітного) періоду.

Якщо платник податку ліквідується (у тому числі до закінчення першого податкового (звітного) періоду), останнім податковим (звітним) періодом вважається період, на який припадає дата ліквідації (п.п. 137.4.3
п. 137.4 ст. 137 Кодексу).

Отже, для платника податку, який ліквідується (у тому числі припиняється шляхом перетворення) останнім податковим (звітним) періодом буде податковий (звітний) період, який починається з першого календарного дня податкового (звітного) періоду і закінчується днем, на який припадає дата ліквідації (дата внесення запису до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань про ліквідацію (припинення)).

Строки подання Податкової декларації з податку на прибуток підприємств, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20.10.2015 № 897 зі змінами та доповненнями (далі – Декларація), для платників, які використовують базовий звітний період квартал або рік встановлені п. 49.18 ст. 49 Кодексу.

Враховуючи, що дата ліквідації може припадати на початок або середину звітного (податкового) кварталу (року), то платник податку на прибуток підприємств може подати останню (ліквідаційну) Декларацію починаючи з дня внесення запису до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб – підприємців та громадських формувань про ліквідацію юридичної особи, але не пізніше строків встановлених п. 49.18
ст. 49 Кодексу.

При цьому, абзацами першим – третім п. 46.2 ст. 46 Кодексу визначено, що платник податку на прибуток (крім платників податку на прибуток, які відповідно до Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» зі змінами та доповненнями (далі – Закон № 996) зобов’язані оприлюднювати річну фінансову звітність та річну консолідовану фінансову звітність разом з аудиторським звітом) подає разом з відповідною податковою декларацією квартальну або річну фінансову звітність у порядку, передбаченому для подання податкової декларації з урахуванням вимог ст. 137 Кодексу.

Платники податку на прибуток, які відповідно до Закону № 996 зобов’язані оприлюднювати річну фінансову звітність та річну консолідовану фінансову звітність разом з аудиторським звітом, подають разом з податковою декларацією за відповідний податковий (звітний) період звіт про фінансовий стан (баланс) та звіт про прибутки та збитки та інший сукупний дохід (звіт про фінансові результати), складені до перевірки фінансової звітності аудитором. Звіт про фінансовий стан (баланс) та звіт про прибутки та збитки та інший сукупний дохід (звіт про фінансові результати) подаються платниками податку згідно з цим абзацом за формою, визначеною згідно з Законом № 996, у порядку, передбаченому для подання податкової декларації з урахуванням вимог ст. 137 Кодексу.

Фінансова звітність або звіт про фінансовий стан (баланс) та звіт про прибутки та збитки та інший сукупний дохід (звіт про фінансові результати), що подаються відповідно до абзаців першого та другого п. 46.2 ст. 46 Кодексу, є додатком, зокрема, до Декларації та її невід’ємною частиною.

У балансі за останній звітний (податковий) період (ліквідаційному), відображаються результати прийнятих рішень про стягнення боргів, розподілення активів, власного капіталу та погашення (списання) зобов’язань, що повинно привести до відсутності активів, власного капіталу і зобов’язань ліквідованого підприємства на заключну дату складання ліквідаційного балансу.

Частиною третьою ст. 13 Закону № 996 визначено, що звітним періодом підприємства, що ліквідується, є період з початку звітного року до дати прийняття рішення про його ліквідацію.

Таким чином, якщо дата ліквідації припадає на початок або середину такого звітного (податкового) кварталу (року), платник податку на прибуток підприємств може подати останню (ліквідаційну) Декларацію до закінчення звітного (податкового) кварталу (року), але не пізніше строків встановлених
п. 49.18 ст. 49 Кодексу. Додатком до такої Декларації та її невід’ємною частиною є комплект річної фінансової звітності (за період з початку року по дату ліквідації), у тому числі ліквідаційний баланс.

Стосовно подання Концерном розрахунку частини чистого прибутку (доходу), дивідендів на державну частку та фінансової звітності за звітний період, на який припадає дата завершення його реорганізації (перетворення)

Відповідно до абзацу шостого п. 46.2 ст. 46 Кодексу розрахунок частини чистого прибутку (доходу), дивідендів на державну частку (далі – Розрахунок) складається наростаючим підсумком та подається до контролюючих органів разом з фінансовою звітністю у строки, передбачені ст. 49 Кодексу.

При цьому, фінансова звітність або звіт про фінансовий стан (баланс) та звіт про прибутки та збитки та інший сукупний дохід (звіт про фінансові результати) (далі – фінансова звітність), що подаються відповідно до абзаців першого та другого цього пункту, є додатком до Розрахунку та його невід’ємною частиною (абзац третій п. 46.2. ст. 46 Кодексу).

Для платників частини чистого прибутку (доходу) встановлено податкові (звітні) періоди, що дорівнюють календарному: квартал, півріччя, три квартали, рік. Розрахунок, складений наростаючим підсумком за такі звітні періоди, подається у строки, визначені п.п. 49.18.2 п. 49.18 ст. 49 Кодексу, тобто протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) періоду. При цьому відповідно до п.п. 49.18.6 п. 49.18 та абзацу першого п. 49.19 ст. 19 Кодексу Розрахунок, що складається наростаючим підсумком за рік, подається до контролюючих органів протягом 60 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) року (підпункти 49.18.2, 49.18.6
 п. 49.18 ст. 49 Кодексу).

Якщо згідно з правилами, визначеними Кодексом, податкова звітність з окремого податку складається наростаючим підсумком, податкова декларація за результатами останнього податкового періоду року прирівнюється до річної податкової декларації. У такому разі річна податкова декларація не подається (п. 46.3 ст. 46 Кодексу).

З огляду на викладене, у разі реорганізації (перетворення) Концерну в АТ в середині кварталу звітного (податкового) року, такий платник повинен подати до контролюючого органу за місцем обліку Розрахунок із показниками діяльності, обрахованими за період з першого календарного дня податкового (звітного) року до дати реорганізації (перетворення) та квартальну фінансову звітність за відповідний податковий (звітний) період у складі передавального балансу, а також звіту про прибутки та збитки та інший сукупний дохід (звіт про фінансові результати). При цьому, такий Розрахунок  прирівнюється до річного Розрахунку.

Водночас платник подає доповнення до такого Розрахунку, передбачене
п. 46.4 ст. 46 Кодексу, із поданням пояснень щодо обрахованих показників за відповідні періоди у довільній формі, із зазначенням про факт реорганізації (перетворення) у спеціально відведеному місці в Розрахунку з наданням копії рішення суб’єкта управління про реорганізацію (перетворення) Концерну, тощо. Таке доповнення вважатиметься невід’ємною частиною Розрахунку. Платник податків, який подає звітність в електронній формі, подає таке доповнення в електронній формі.

Стосовно підписання Концерном звітності старими ЕЦП після дати припинення його державної реєстрації та реєстрації новоствореного АТ

Відповідно до п. 49.1, п. 49.3 ст. 49 Кодексу податкова декларація подається за звітний період в установлені цим Кодексом строки контролюючому органу, в якому перебуває на обліку платник податків, в один із таких способів:

а) особисто платником податків або уповноваженою на це особою;

б) надсилається поштою з повідомленням про вручення та з описом вкладення;

в) засобами електронного зв’язку в електронній формі з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи" и та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».

Електронний документообіг між платником податків та контролюючим органом здійснюється відповідно до норм Кодексу (п. 46.2 ст. 46 Кодексу) та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06.06.2017 № 557, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 03.08.2017 за № 959/30827 (зі змінами) (далі – Порядок).

Платник податків стає суб’єктом електронного документообігу після надсилання до контролюючого органу першого будь-якого електронного документа у встановленому форматі з дотриманням вимог законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».

Електронний документообіг між платником податків та контролюючим органом припиняється виключно у випадках, передбачених абзацом четвертим п. 42.6 ст. 42 Кодексу, зокрема отримання інформації від кваліфікованого надавача електронних довірчих послуг про завершення строку чинності (або скасування) кваліфікованого сертифіката відкритого ключа керівника платника податків.

Згідно з п. 2 розділу ІІ Порядку платник створює електронні документи у строки та відповідно до порядку, що визначені законодавством для відповідних документів в електронному та паперовому вигляді, із зазначенням всіх обов'язкових реквізитів та з використанням засобу кваліфікованого електронного підпису чи печатки, керуючись цим Порядком.

У першій квитанції електронного документа, що формується за результатами автоматизованої перевірки, зазначеної у п. 7 розділу II Порядку, повідомляється про результати такої перевірки. У разі негативних результатів автоматизованої перевірки у першій квитанції повідомляється про неприйняття електронного документа із зазначенням причин, у такому випадку друга квитанція не формується (п. 8 розділу ІІ Порядку).

Друга квитанція є підтвердженням про прийняття (реєстрацію) або повідомленням про неприйняття в контролюючому органі електронного документа (п. 9 розділу II Порядку).

Для формування та надсилання документів звітності в електронній формі платник може використовувати обране на власний розсуд програмне забезпечення, у тому числі інформаційно-комунікаційну систему «Електронний кабінет» (вхід до Електронного кабінету здійснюється за адресою:http://cabinet.tax.gov.ua або через вебпортал ДПС) та безкоштовне Спеціалізоване клієнтське програмне забезпечення для формування та подання звітності до «Єдиного вікна подання електронної звітності».

Щодо питання 2

Щодо необхідності подання Концерном декларації з податку на додану вартість за звітний період, на який припадає дата завершення його реорганізації (перетворення) та відображення у такій декларації суми від’ємного значення реорганізованого платника податку, що підлягає перенесенню до складу податкового кредиту правонаступника

Пунктом 44.1 ст. 44 Кодексу передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Згідно з п.п. 16.1.10 п. 16.1 ст. 16 Кодексу платник податків зобов'язаний повідомляти контролюючим органам за місцем обліку такого платника про його ліквідацію або реорганізацію протягом трьох робочих днів з дня прийняття відповідного рішення (крім випадків, коли обов'язок здійснювати таке повідомлення покладено законом на орган державної реєстрації).

Відповідно до статей 64 та 67 Кодексу взяття на облік / зняття з обліку юридичних осіб у контролюючих органах здійснюється на підставі відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань (далі – Єдиний державний реєстр), наданих державним реєстратором згідно із Законом № 755-IV).

Згідно з п. 3.15 розділу III Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.11.2014 № 1130, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 17.11.2014 за № 1456/26233 (зі змінами) (далі – Положення), особа, утворена у результаті реорганізації платника ПДВ (крім особи, утвореної шляхом перетворення), реєструється платником ПДВ як інша новоутворена особа в порядку, визначеному Кодексом та Положенням, у тому числі у разі, коли до такої особи перейшли обов'язки зі сплати податку у зв'язку з розподілом податкових зобов'язань чи податкового боргу.

Пунктом 4.1 розділу IVПоложення передбачено, що у разі перетворення юридичної особи - платника ПДВ або зміни даних про платника ПДВ, які стосуються податкового номера та/або найменування (прізвища, імені та по батькові (за наявності)) платника ПДВ і не пов'язані з ліквідацією або реорганізацією платника ПДВ, а також встановлення розбіжностей чи помилок у записах Реєстру платників ПДВ проводиться перереєстрація платника ПДВ.

Для перереєстрації платник ПДВ подає відповідно до п.п. 1 п. 3.5 розділу IIIПоложення заяву протягом 10 робочих днів, що настають за днем, коли змінилися дані про платника ПДВ або виникли інші підстави для перереєстрації.

Якщо особа, утворена шляхом перетворення, не подала у встановлений строк заяви для перереєстрації, її реєстрація платником ПДВ анулюється відповідно до розділу V Положення.

Контролюючий орган здійснює перереєстрацію платника ПДВ з дотриманням правил та у строки, визначені для реєстрації платників ПДВ.

У разі перереєстрації дата реєстрації платником ПДВ не змінюється, а датою перереєстрації є останній день строку у 3 робочих дні від дня отримання додаткової реєстраційної заяви з позначкою «Перереєстрація»
(п. 4.2 розділу IV Положення).

Порядок реєстрації особи як платника ПДВ та анулювання реєстрації платника регулюється статтями 180 - 184 Кодексу.

Пунктом 184.1 ст. 184 Кодексу встановлено, що реєстрація особи як платника ПДВ діє до дати анулювання реєстрації як платника податку такій особі, яка проводиться шляхом виключення з реєстру платників податку і відбувається у випадках, визначених у підпунктах «а» - «з» п. 184.1 ст. 184 Кодексу.

З моменту анулювання реєстрації особи як платника податку така особа позбавляється права на віднесення сум податку до податкового кредиту, складання податкових накладних (п. 184.5 ст. 184 Кодексу).

У разі анулювання реєстрації особи як платника податку останнім звітним (податковим) періодом є період, який розпочинається від дня, що настає за останнім днем попереднього податкового періоду, та закінчується днем анулювання реєстрації (п. 184.6 ст. 184 Кодексу).

Пунктом 202.1 ст. 202 Кодексу встановлено, що звітним (податковим) періодом є один календарний місяць. Якщо податкова реєстрація особи анулюється в інший день, ніж останній день календарного місяця, то останнім звітним (податковим) періодом є період, який розпочинається з першого дня такого місяця та закінчується днем такого анулювання.

Відповідно до п. 198.7 ст. 198 Кодексу сума від'ємного значення, що підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду платника, що реорганізується шляхом приєднання, злиття, перетворення, підлягає перенесенню до складу податкового кредиту правонаступника у наступному періоді після підписання передавального акта відповідно до законодавства.

Таке перенесення здійснюється в разі, якщо сума від'ємного значення, що підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду платника, що реорганізується, підтверджена документальною перевіркою контролюючого органу.

Форму та Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість затверджено наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за № 159/28289 (далі – Порядок № 21).

Податкова звітність з ПДВ подається до контролюючого органу особою, яка зареєстрована платником ПДВ згідно з вимогами розділу V Кодексу
(п. 7 розділу I Порядку № 21).

Відповідно до п. 14 розділу III Порядку № 21 за наявності у платника податку, який реорганізується, суми від'ємного значення, що підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, вказаний платник податку має право подати заяву про перенесення такої суми від'ємного значення до складу податкового кредиту правонаступника (таблиця 2 додатка 2). Така заява подається у складі податкової декларації з ПДВ (далі – декларація) за останній (звітний) період реєстрації платником податку.

У разі підтвердження контролюючим органом за результатами документальної перевірки сум від'ємного значення правонаступник реорганізованого платника податку подає у складі декларації за звітні (податкові) періоди після такого підтвердження заяву про перенесення суми від'ємного значення реорганізованого платника податку до складу податкового кредиту звітного (податкового) періоду (таблиця 3 додатка 2).

Відповідно до п. 52⁸ підрозділу 10 «Інші перехідні положення» розділу ХХ Кодексу тимчасово, на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків, встановлених, зокрема, статтями 52 і 53 цього Кодексу щодо надання контролюючими органами індивідуальних податкових консультацій в письмовій формі.

Згідно з п.п. 69.9 п. 69 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» розділу ХХ Кодексу для платників податків та контролюючих органів тимчасово, на період  до припинення  або скасування воєнного стану на території України, зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, з урахуванням особливостей, встановлених цим підпунктом.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).