Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 17.11.2022 р. № 1996/ІПК/99-00-21-02-02-06

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення                             ТОВ «» (далі – ТОВ) щодо оподаткування податком на прибуток операцій, пов’язаних із  нарахування дивідендів за фінансовими інвестиціями, що обліковуються за методом участі в капіталі та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), в межах компетенції повідомляє.

Як зазначено у зверненні, ТОВ є платником податків на загальній системі оподаткування (об’єкт оподаткування визначається без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень розділу III Кодексу).

ТОВ є засновником ПСП «» (платник єдиного податку 4 групи) і володіє 100 відсотків часткою корпоративних прав цього підприємства. Фінансові інвестиції у ПСП «» ТОВ обліковує за методом участі у капіталі.

ТОВ, здійснюючи облік фінансових інвестицій за методом участі у капіталі, не здійснює коригування (зменшення) фінансового результату до оподаткування податком на прибуток підприємств відповідно до п.п. 140.4.1
п. 140.4 ст. 140 Кодексу на суму нарахованих доходів від участі у капіталі, що відображаються у бухгалтерському обліку збільшенням балансової вартості фінансових інвестицій. При цьому, балансова вартість фінансових інвестицій збільшується на суму, що є часткою інвестора в чистому прибутку об’єкта інвестування за звітний період.

Емітент, ПСП «», планує від отриманого прибутку виплатити ТОВ дивіденди.

Платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1. Чи може ТОВ добровільно стати платником податку на прибуток з визначенням податкових різниць з IV кварталу 2022 року (з I кварталу 2023 року)?

2. За умови сплати ТОВ податку на прибуток із застосуванням податкових різниць, чи виникатимуть оподатковувані доходи у ТОВ по операціях від збільшення балансової вартості фінансових інвестицій (через використання методу участі у капіталі), а також отриманні дивідендів від свого дочірнього підприємства відповідно до п.п. 140.4.1 п. 140.4 ст. 140 та 140.5.3 п. 140.5
ст. 140 Кодексу?

Щодо питання 1

Відповідно до п. п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.

Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний період не перевищує сорока мільйонів гривень, об'єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років та коригувань, визначених підпунктом 140.4.8 пункту 140.4 та підпунктом 140.5.16 пункту 140.5 статті 140 цього Кодексу), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний період не перевищує сорока мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років та коригувань, визначених підпунктом 140.4.8 пункту 140.4 та підпунктом 140.5.16 пункту 140.5 статті 140 цього Кодексу), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років та коригувань, визначених підпунктом 140.4.8 пункту 140.4 та підпунктом 140.5.16 пункту 140.5 статті 140 цього Кодексу).

Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років та коригувань, визначених підпунктом 140.4.8 пункту 140.4 та підпунктом 140.5.16 пункту 140.5 статті 140 цього Кодексу), визначені відповідно до положень цього розділу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний період перевищує сорок мільйонів гривень, такий платник визначає об'єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень цього розділу.

Слід зазначити, що зміна прийнятого рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці платником податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків) визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний період не перевищує 40 млн. грн., нормами Кодексу не передбачена.

Отже, платник податку на прибуток, який у звітному році (2022) використовував право на незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років та коригувань, визначених п.п. 140.4.8 п. 140.4 та п.п. 140.5.16 п. 140.5 ст. 140 Кодексу), не може у наступному звітному році (2023 році) визначати у Декларації об’єкт оподаткування шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на різниці, визначені відповідно до положень розділу ІІІ Кодексу, у тому числі передбачені
п.п. 140.4.1 п. 140.4 ст. 140 та 140.5.3 п. 140.5 ст. 140 Кодексу, якщо дохід платника податку на прибуток за такий рік не перевищує 40 млн. грн.

      Щодо питання 2

     Відповідно до п.п. «б» п.п. 14.1.81 п. 14.1 ст. 14 Кодексу інвестиції –господарські операції, які передбачають придбання основних засобів, нематеріальних активів, корпоративних прав та/або цінних паперів в обмін на кошти або майно.

Фінансові інвестиції – господарські операції, що передбачають придбання корпоративних прав, цінних паперів, деривативів та/або інших фінансових інструментів.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга ст. 6 Закону України від
16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

Роз’яснення з питань застосування положень підпункту 140.4.1 пункту 140.4 статті 140 Кодексу надано в листі Міністерства фінансів України від 06.03.2019 № 11210-09-5/6621.

Механізм застосування різниць, які виникають згідно з Кодексом, передбачає коригування фінансового результату до оподаткування, зокрема щодо окремих доходів, врахованих в бухгалтерському обліку при його формуванні. Такі коригування необхідні, у тому числі, з метою усунення подвійного оподаткування, запобігання уникненню від оподаткування отриманих доходів тощо.

Так, різниці щодо доходів при здійсненні операцій з фінансовими інвестиціями, запроваджені у підпункті 140.4.1 пункту 140.4 статті 140 Кодексу, визначають, що фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму нарахованих доходів від участі в капіталі інших платників податку на прибуток підприємств, платників єдиного податку та на суму нарахованих доходів у вигляді дивідендів, що підлягають виплаті на його користь від інших платників цього податку (крім інститутів спільного інвестування та платників, прибуток яких звільняється від оподаткування відповідно до положень цього Кодексу, у розмірі прибутку, звільненого від оподаткування).

При цьому запровадження в Кодексі зазначених різниць обумовлено також особливостями бухгалтерського обліку фінансових інвестицій, який здійснюється за методом участі в капіталі відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 12 «Фінансові інвестиції», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 26.04.2000 № 91 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 17.05.2000 за № 284/4505 (далі – П(С)БО 12), в частині, зокрема, порядку нарахування доходів у вигляді дивідендів за фінансовими інвестиціями, що обліковуються за методом участі в капіталі.

Так, відповідно до пункту 12 П(С)БО12 фінансові інвестиції, що обліковуються за методом участі в капіталі, на дату балансу відображаються за вартістю, що визначається з урахуванням зміни загальної величини власного капіталу об’єкта інвестування, крім тих, що є результатом операцій між інвестором і об’єктом інвестування.

Балансова вартість фінансових інвестицій збільшується (зменшується) на суму, що є часткою інвестора в чистому прибутку (збитку) об’єкта інвестування за звітний період, із включенням цієї суми до складу доходу (втрат) від участі в капіталі. Одночасно балансова вартість фінансових інвестицій зменшується на суму визнаних дивідендів від об’єкта інвестування.

Водночас пунктом 7 П(С)БО 12 визначено, що дивіденди, які підлягають отриманню за фінансовими інвестиціями, відображаються як фінансовий дохід інвестора, крім випадків, коли такі надходження не відповідають критеріям визнання доходу, встановленим Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 та зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за № 860/4153 (далі–П(С)БО15). До таких випадків віднесено доходи у вигляді дивідендів, які нараховуються за фінансовими інвестиціями, що обліковуються за методом участі в капіталі (пункт 7 П(С)БО 15).

Тож, зазначені особливості полягають в тому, що дохід від участі в капіталі враховується в бухгалтерському обліку інвестора через збільшення балансової вартості фінансових інвестицій та включається до складу доходу.

Нарахування ж дивідендів за фінансовими інвестиціями, що обліковуються за методом участі в капіталі, в бухгалтерському обліку не включаються до складу доходу, а отже, не враховуються у фінансовому результаті до оподаткування платника податку– інвестора.

Ураховуючи вищезазначене, платник податку – інвестор, який здійснює облік фінансових інвестицій за методом участі в капіталі в товариство, що перебуває на спрощеній системі оподаткування зі сплатою єдиного податку, здійснює коригування (зменшення) фінансового результату до оподаткування податком на прибуток підприємств відповідно до підпункту 140.4.1 пункту 140.4 статті 140 Кодексу на суму нарахованих доходів від участі в капіталі, що відображаються в бухгалтерському обліку збільшенням балансової вартості фінансових інвестицій.

При цьому, сума нарахованих дочірнім підприємством дивідендів на користь інвестора,  фінансові інвестиції якого  обліковуються за методом участі в капіталі, не зменшує фінансовий результат до оподаткування такого  інвестора.

 Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).