Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 22.11.2022 р. № 2019/ІПК/99-00-21-02-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення
щодо оподаткування податком на прибуток підприємств та ПДВ операцій з безоплатного передання поліпшених основних засобівта, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє таке.

Як зазначено у запиті, основним предметом діяльності є виконання необхідного комплексу робіт із утримання та ремонту автомобільних шляхів та споруд на них у районі м. Києва та надання послуг іншим підприємствам та організаціям. Засновником та власником підприємства є територіальна громада м. Київ, від імені якої виступає Київська міська рада, уповноваженим органом якої є Департамент комунальної власності ВО КМР (КМДА). Головним розпорядником коштів визначено Департамент транспортної інфраструктури  ВО КМР (КМДА) та віднесено до сфери управління виконавчого органу Київської міської ради (КМДА). Підприємство є самостійною юридичною особою, проводить господарську діяльність згідно статуту, має особисті рахунки та печатку підприємства, свою оперативну діяльність координує з КК «Київавтодор» та керується актами, виданими корпорацією, в межах своїх повноважень.

 Фінансування та статутна діяльність (санітарне та технічне утримання автошляхів та споруд на них) здійснюється за рахунок коштів місцевого бюджету м. Києва через головного розпорядника коштів (ДТІ ВО КМР (КМДА).

На виконання розпоряджень виконавчого органу Київської міської ради (КМДА) було здійснено капітальний ремонт вулиць було виконано поліпшення основних засобів, які знаходяться на балансі Підприємства.

Виконання робіт проводилось підрядними організаціями, визначеними замовником за рахунок коштів місцевого бюджету м. Києва, передбачених Програмою економічного та соціального розвитку м. Києва.

Згідно наказу «Про передачу на баланс поліпшень по реконструкції та капітальному ремонту об’єктів зовнішнього благоустрою», Підприємство зобов’язане підписати акти прийому – передачі поліпшень об’єктів основних засобів (прийняття на баланс суми витрат капітальних вкладень) та збільшити вартість поліпшених об’єктів основних засобів, а також привести у відповідність вартість основних засобів та внести зміни до технічних паспортів балансових обʼєктів з подальшою передачею відомостей про зміни вартості і технічні характеристики об’єктів до Департаменту комунальної власності м. Києва для подальшого закріплення цих змін наказом.

Тобто, на підставі наказу, замовник робіт повинен безоплатно передати Підприємству поліпшені об’єкти основних засобів шляхом підписання актів прийому-передачі, без введення їх в експлуатацію.

Платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з такого питання:

1. Чи є таке безоплатне приймання поліпшень балансових об’єктів отри маним доходом нашого підприємства, враховуючи те, що комунальні підприємства засновані територіальною громадою м. Києва, але є самостійними юридичними особами та господарськими одиницями з індивідуальними податковими номерами та податковою звітністю?

2. Чи повинно комунальне підприємство нараховувати зобов’язання по сплаті ПДВ на отриману суму поліпшень, враховуючи, що передача об’єктів проводиться без розпорядчих актів, не введені в експлуатацію та обліковуються як незавершене будівництво та враховуючи те, що комунальні підприємства засновані територіальною громадою м. Києва, але є самостійними юридичними особами та господарськими одиницями з індивідуальними податковими номерами та податковою звітністю?

3. Чи виникають у підприємства податкові зобов’язання по сплаті податку на прибуток, враховуючи, що передача об’єктів проводиться без розпорядчих актів (рішень сесії міськради та без наказу Департаменту комунальної власності про передачу цих поліпшень), не введені в експлуатацію та обліковуються як незавершене будівництво та враховуючи те, що комунальні підприємства засновані територіальною громадою м. Києва, але є самостійними юридичними особами та господарськими одиницями з індивідуальними податковими номерами та податковою звітністю?

Щодо питань 1, 3

Згідно з абзацом першим п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями Кодексу. 

Основними засобами, як встановлено п.п. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14 Кодексу,  є матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 20000 гривень, невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 20000 гривень і поступово зменшується у зв’язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік).

Термін «невиробничі основні засоби» згідно з  п.п. 138.3.2 п. 138.3 ст. 138 Кодексу означає відповідно основні засоби, не призначені для використання в господарській діяльності платника податку.

Щодо виокремлення автомобільних доріг загального користування, то відповідно до ст. 5 Закону України від 8 вересня 2005 року № 2862 – IV «Про автомобільні дороги» зі змінами автомобільні дороги поділяються на автомобільні дороги загального користування; вулиці і дороги міст та інших населених пунктів; відомчі (технологічні) автомобільні дороги; автомобільні дороги на приватних територіях.

Вулично-дорожня мережа – призначена для руху транспортних засобів і пішоходів мережа вулиць, доріг, внутрішньоквартальні та інші проїзди, тротуари, пішохідні та велосипедні доріжки, набережні, майдани, площі, а також автомобільні стоянки та майданчики для паркування транспортних засобів з інженерними та допоміжними спорудами, технічними засобами організації дорожнього руху (абзац п’ятий частини першої ст. 1 Закону України від 6 вересня 2005 року № 2807 – IV «Про благоустрій населених пунктів» зі змінами).   

Згідно з Державним класифікатором України «Класифікація основних фондів», затвердженим наказом Державного комітету України по стандартизації, метрології та сертифікації від 19.08.1997 № 507, до групи 1  «Будівлі, споруди, їх структурні компоненти та передавальні пристрої» відносяться, зокрема, будівлі та споруди автомобільного транспорту (крім наземних естакад), до складу яких у тому числі належать дороги, вулиці, автостради; будівлі та споруди автомобільного транспорту (крім наземних естакад) інші.

Отже, за операціями платника податку на прибуток підприємств з безоплатного отримання поліпшень об’єктів вулично-дорожньої мережі міста, які перебувають на балансі такого платника податку, Кодексом не передбачено різниць для коригування фінансового результату до оподаткування.

Такі операції відображаються при визначенні фінансового результату до оподаткування та відповідно об’єкта оподаткування податком на прибуток підприємств згідно з правилами бухгалтерського обліку.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (абзац перший частини другої ст. 6 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» зі змінами та доповненнями).

Щодо амортизації вартості безоплатно отриманих поліпшень об’єктів вулично-дорожньої мережі міста зазначимо таке.

Різниці, які виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів, встановлено статтею 138 Кодексу.

На підставі п. 138.1 ст. 138 Кодексу фінансовий результат до оподаткування збільшується, зокрема, на суму нарахованої амортизації основних засобів та/або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Пунктом 138.2 ст. 138 Кодексу встановлено, що фінансовий результат до оподаткування зменшується, зокрема, на суму розрахованої амортизації основних засобів та/або нематеріальних активів відповідно до пункту 138.3 ст. 138 Кодексу.

Відповідно до п.п. 138.3.1 п. 138.3 ст. 138 Кодексу розрахунок амортизації основних засобів та нематеріальних активів здійснюється відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням обмежень, встановлених                  п.п. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, підпунктами 138.3.2 – 138.3.4 п. 138.3                   ст. 138 Кодексу. При такому розрахунку застосовуються методи нарахування амортизації, передбачені національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Згідно з п.п. 138.3.2 п. 138.3 ст. 138 Кодексу не підлягають амортизації та проводяться за рахунок відповідних джерел, зокрема, витрати на придбання/самостійне виготовлення невиробничих основних засобів, невиробничих нематеріальних активів; витрати на ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення невиробничих основних засобів, невиробничих нематеріальних активів.

Отже, платник податку на прибуток підприємств, який отримує на безоплатній основі вартість капітального поліпшення об’єктів вулично-дорожньої мережі міста, що обліковуються у складі основних засобів такого платника податку, збільшує на підставі п. 138.1 ст. 138 Кодексу фінансовий результат до оподаткування на суму нарахованої амортизації таких основних засобів, що перебувають на балансі такого платника податку, включаючи вартість безоплатно отриманих їх капітальних поліпшень, відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності та зменшує фінансовий результат до оподаткування на суму розрахованої відповідно до п. 138.3 ст. 138 Кодексу амортизації таких основних засобів з урахуванням вартості зазначених поліпшень згідно з п. 138.2 ст. 138 Кодексу.  

Водночас зауважимо, що оскільки автомобільні дороги загального користування згідно з п.п. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14 Кодексу не визнаються основними засобами для цілей оподаткування, то податкова амортизація згідно з п. 138.3 ст. 138 Кодексу за такими активами (їх поліпшеннями) платником податку на прибуток підприємств не підлягає нарахуванню.

Крім того звертаємо увагу, що у разі якщо основні засоби не вводяться в експлуатацію, то такі основні засоби розглядаються як невиробничі та не підлягають амортизації згідно із п.п. 138.3.2 п. 138.3 ст. 138 Кодексу.

Щодо питання 2

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Згідно з підпунктами «а» і «б» п. 185.1 ст. 185 Кодексу об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (п.п. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14 Кодексу). Продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари  (п.п. 14.1.202 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ, а також складання податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено статтями 187, 198 та 201 Кодексу.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм Кодексу і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, повідомляємо, що у разі, якщо при здійсненні передачі зазначених у зверненні поліпшень від замовника до Підприємства не відбувається переходу права власності на поліпшення, наприклад якщо поліпшення передаються виключно на праві господарського відання, то така передача поліпшень у розумінні норм, визначених п.п. 14.1.191 і 14.1.202 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, не підпадає під поняття «постачання товарів» і, відповідно, при її здійсненні податкових наслідків з ПДВ (у тому числі щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ) не виникає.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).