Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 23.11.2022 р. № 2038/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення щодо податкових наслідків з ПДВ у випадку здійснення операції з безоплатної передачі сертифікатів та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як викладено у зверненні, між платником (далі – виконавець) та замовником укладено договір про надання послуг з проведення та супроводу програми лояльності eXtra (далі – Програма), яка є маркетинговим заходом, який проводиться з метою формування та підвищення лояльності споживачів до продукції BOSH. Згідно з Програмою споживачі (дилери – юридичні особи та фізичні особи – підприємці) після кожної покупки у дилера автозапчастин отримують бонуси на свій бонусний рахунок та за рахунок накопичених бонусів через інформаційний ресурс мають право за спеціальною акційною ціною придбати акційні товари. Згідно з додатком 8 до Програми замовник доручає виконавцю організацію забезпечення акційними товарами: придбати візки АКБ і продати їх учасникам Програми за акційною ціною 1,20 грн (з ПДВ); надати безкоштовно подарункові сертифікати третіх осіб, які отримувачі можуть обміняти на товари емітента.

Після проведення акції виконавець складає: звіт з доданням первинних документів, де зазначено кількість придбаних візків АКБ та сертифікатів, ціну придбання, перелік отримувачів акційних товарів, тощо; акт наданих послуг, у вартість яких включає вартість придбаних візків АКБ та сертифікатів, вартість доставки та агентську комісію. На суму наданих послуг виконавець складає та реєструє в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) податкову накладну.

Враховуючи вищевикладене, платник просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) чи має право виконавець здійснювати операції зі списання подарункових сертифікатів чи іншої сувенірної продукції, яка була надана учасникам Програми безкоштовно при умові, що отримали повну компенсацію за придбані сертифікати?

2) які податкові зобов’язання з ПДВ виникають при безоплатній передачі сертифікатів від виконавця учасникам Програми?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пунктів 5.1-5.3 статті 5 розділу І ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу І ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 розділу II ПКУ.

Згідно зі статтею 297 Господарського кодексу України (далі – ГКУ) за агентським договором одна сторона (комерційний агент) зобов’язується надати послуги другій стороні (суб’єкту, якого представляє агент) в укладенні угод чи сприяти їх укладенню (надання фактичних послуг) від імені цього суб’єкта і за його рахунок.

Відповідно до агентського договору комерційний агент одержує агентську винагороду за посередницькі операції, що здійснені ним в інтересах суб’єкта, якого він представляє, у розмірі, передбаченому договором. Агентська винагорода виплачується комерційному агенту після оплати третьою особою за угодою, укладеною з його посередництвом, якщо інше не передбачено договором сторін (стаття 301 ГКУ).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» та «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V ПКУ.

Постачанням товарів є будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Безоплатно наданими товарами, роботами, послугами відповідно до підпункту «а» підпункту 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ є товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів.

База оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів/послуг згідно з пунктом 188.1 статті 188 розділу V ПКУ визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 розділу VІ ПКУ, збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв’язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб’єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення; електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв’язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Відповідно до пунктів 201.1 і 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань з ПДВ платник податку - продавець товарів/послуг зобов’язаний в установлені терміни скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.

Господарською діяльністю відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ є діяльність особи, що пов’язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє, що платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку - превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (стаття 4 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996)). Для цілей податкового обліку беруться до уваги економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення таких операцій.

Щодо питання 1

Відповідно до підпункту 19¹.1.28 пункту 19¹.1 статті 19¹ розділу І ПКУ до функцій контролюючих органів належить, зокрема, надання індивідуальних податкових консультацій з питань податкового та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.

Надання роз’яснень з питання визначення документів, які можуть відображувати операції зі списання товарів в бухгалтерському обліку, та необхідності такого списання не належить до компетенції ДПС.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга статті 6 Закону № 996).

Частиною другою статті 3 Закону № 996 передбачено, що податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Положенням про Міністерство фінансів України, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 20.08.2014 № 375, встановлено, що Мінфін є головним органом у системі центральних органів виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері, зокрема, бухгалтерського обліку та аудиту, а також забезпечує формування та реалізацію державної політики у сфері контролю за дотриманням бюджетного законодавства.

Щодо питання 2

Для цілей оподаткування ПДВ операції з постачання споживачам (дилерам – юридичним особам та фізичним особам – підприємцям) акційних товарів (у тому числі безоплатного постачання сертифікатів у розумінні норм підпункту 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ у рамках Програми) відповідно до пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ є об’єктом оподаткування ПДВ, база оподаткування при здійсненні таких операцій згідно з пунктом 188.1 статті 188 розділу V ПКУ визначається виходячи із договірної вартості таких товарів з урахуванням загальнодержавних податків та зборів, яка при цьому не може бути нижче ціни придбання.

У разі якщо сертифікати у рамках Програми безпосередньо виконавець придбаває у третіх осіб та постачає споживачам, а вартість таких безоплатно переданих ним сертифікатів включається до вартості оподатковуваних операцій з надання послуг замовнику та компенсується замовником, збільшуючи при цьому базу оподаткування ПДВ, то така безоплатна передача сертифікатів не розглядається як окрема операція з постачання (у тому числі з безоплатного постачання) товарів, і додаткового нарахування податкових зобов’язань з ПДВ не потребує. Такі безоплатно передані товари визнаються оподатковуваними ПДВ у складі тієї операції, до вартості якої їх було включено. У такому випадку суми податку, сплачені під час придбання сертифікатів у рамках Програми, відносяться до податкового кредиту виконавця, а податкові зобов’язання під час здійснення ним операцій з їх безоплатного постачання, не нараховуються.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 глави 3 роздiлу II ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.