Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 28.11.2022 р. № 2067/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернень Підприємства та відповідно до рішення суду, яке набрало законної сили, керуючись пунктом 53.2 статті 53 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі - ПКУ), надає нову індивідуальну податкову консультацію з урахуванням висновків суду.

Підприємство звернулося до ДПС із зверненням (далі –  Звернення від 27.07.2021) з метою отримання індивідуальної податкової консультації з таких питань:

1) чи є зазначені у Зверненні від 27.07.2021 бюджетні кошти оплатою вартості (компенсацією) вказаних у Зверненні від 27.07.2021 послуг (робіт)?;

2) чи є об’єктом оподаткування ПДВ отримані Підприємством кошти за кодом економічної класифікації видатків бюджету 2610 «Субсидії та поточні трансферти підприємствам (установам, організаціям)?

За результатами розгляду Звернення від 27.07.2021 Підприємству 03.09.2021 було надано індивідуальну податкову консультацію, яка зареєстрована в Єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій              (далі – ІПК № 3278).

Висновки, викладені в ІПК № 3278, базувалися і формулювалися виходячи із опису і обставин, наведених Підприємством у Зверненні від 27.07.2021.

Зокрема, у Зверненні від 27.07.2021 зазначено, що між Підприємством та Управлінням (замовником) було укладено договiр про надання послуг з утримання об’єктів благоустрою мiста, а саме:

послуги із садiння та догляду за декоративними насадженнями;

послуги із утримання дорiг та мiських пляжiв;

послуги із утримання притулку для безпритульних тварин;

послуги із утримання малих архiтектурних форм;

iншi роботи з благоустрою мiста.

При цьому мiською радою щорiчно затверджуються Пiдприємству плани використання коштiв. Перерахування коштів здійснюється згiдно із відповідними заявками на рахунки Підприємства, якi вiдкритi в органі  казначейства, i використовуються безпосередньо для утримання об’єктів благоустрою, на придбання матеріалів, палива, виплату заробітної плати.

Не погодившись із висновками, викладеними в ІПК № 3278, Підприємство оскаржило ІПК № 3278 у судовому порядку.

Рішенням суду, яке  набрало законної сили, було визнано протиправною та скасовано ІПК № 3278.

Як вказано у Рішенні суду, суд, дослідивши матеріали справи та проаналізувавши норми чинного законодавства, встановив, зокрема, такі обставини:

1) «Позивач на пiдставi дiючого законодавства та Статуту виконує роботи з обслуговування, утримання та ремонту об'єктiв та елементiв благоустрою та iнше»;

2) «Рiшенням мiської ради затверджено Програму реформування i розвитку житлово-комунального господарства та об'єктiв благоустрою мiста на 2020 – 2024 роки, згiдно з пунктом 1.5 якої Підприємство визначено одержувачем бюджетних коштiв на виконання заходiв з утримання та поточного ремонту об'єктiв благоустрою»;

3) «Отримані позивачем з міського бюджету грошові кошти за кодом економічної класифікації видатків бюджету 2610 «Субсидії та поточні трансферти підприємствам (установам, організаціям) за своїм характером не є для позивача компенсацією вартості товарів/послуг, що постачалися».   

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до статті 5 розділу І ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу І ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Згідно з пунктом 7.3 статті 7 розділу I ПКУ будь-які питання щодо оподаткування регулюються ПКУ і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до ПКУ та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства.

Пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ.

Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників ПДВ з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України, у тому числі операції з безоплатної передачі.

Відповідно до підпункту 196.1.6 пункту 196.1 статті 196 розділу V ПКУ не є об’єктом оподаткування ПДВ операції з виплат у грошовій формі заробітної плати (інших прирівняних до неї виплат), а також пенсій, стипендій, субсидій, дотацій за рахунок бюджетів або Пенсійного фонду України чи інших фондів загальнообов'язкового соціального страхування (крім тих, що надаються у майновій формі).

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності. З метою оподаткування постачанням послуг, зокрема є постачання послуг іншій особі на безоплатній основі (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Пунктом 188.1 статті 188 розділу V ПКУ визначено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 розділу VІ ПКУ, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ  та складання податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних                         (далі – ЄРПН) встановлено статтями 187, 198 і 201 розділу V ПКУ.

Пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ визначено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону № 996, незалежно від дати накладення електронного підпису.

Відповідно до пункту 187.7 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань у разі постачання товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів є дата зарахування таких коштів на банківський рахунок платника податку або дата отримання відповідної компенсації у будь-якій іншій формі, включаючи зменшення заборгованості такого платника податку за його зобов'язаннями перед бюджетом.

Згідно з пунктами 201.1, 201.7 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни. Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів зазначених вище, опису питання і фактичних обставин, наявних у Зверненні від 27.07.2021, а також з урахуванням висновків суду ДПС повідомляє, що платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку − превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (стаття 4 Закону № 996). Для цілей податкового обліку беруться до уваги економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення таких операцій.

Щодо питання 1

Як визначено у Рішенні суду, грошові кошти, які отримуються Підприємством з бюджету за кодом економічної класифікації видатків бюджету 2610 «Субсидії та поточні трансферти підприємствам (установам, організаціям)» не є для Підприємства компенсацією вартості товарів/послуг, що постачалися.

Водночас, до операції Підприємства із отримання таких грошових коштів не можуть бути застосовані норми підпункту 196.1.6 пункту 196.1 статті 196 розділу V ПКУ, оскільки Підприємство отримує такі грошові кошти, а не здійснює їх виплату, як це визначено у вказаній нормі ПКУ.

Щодо питання 2

Грошові кошти, у тому числі ті, які отримуються з бюджету за кодом економічної класифікації видатків бюджету 2610 «Субсидії та поточні трансферти підприємствам (установам, організаціям)», не є об’єктом оподаткування ПДВ, оскільки об’єктом оподаткування ПДВ є, зокрема, операції платників ПДВ (у тому числі Підприємства) з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Разом з цим оскільки, як визначено судом у Рішенні, Підприємство є безпосереднім постачальником Робіт, операції з постачання яких відповідно до пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ є об’єктом оподаткування ПДВ, то за операціями з постачання таких Робіт замовнику Підприємство зобов’язане визначати податкові зобов’язання з ПДВ та скласти і зареєструвати в ЄРПН податкові накладні у встановлені ПКУ терміни.

Оскільки згідно з Рішенням суду, грошові кошти, які отримуються Підприємством з бюджету за кодом економічної класифікації видатків бюджету 2610 «Субсидії та поточні трансферти підприємствам (установам, організаціям)» не є для Підприємства компенсацією вартості товарів/послуг, що постачалися, то Підприємство зобов’язане визначити податкові зобов’язання з ПДВ відповідно до пункту 187.1 статті 187 розділу V ПКУ, тобто на дату оформлення документа, що засвідчує факт постачання Робіт, виходячи із бази оподаткування ПДВ, встановленої пунктом 188.1 статті 188 розділу V ПКУ.

Також слід зазначити, що виникнення об’єкта оподаткування ПДВ у платника податку за операціями з постачання товарів/послуг не залежить від способу та механізму оплати таких поставлених товарів/послуг.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).