Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 19.10.2022 р. № 1744/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення щодо уточнення податкових зобов’язань та податкового кредиту за лютий-травень 2022 року та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство складає (має намір складати) уточнюючі розрахунки до податкових декларацій з ПДВ (далі – декларація) за звітні (податкові) періоди лютий-травень 2022 року з метою уточнення відображених у них податкових зобов’язань та податкового кредиту.

Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) чи вплине на значення суми податку, на яку платник має право зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) податкові накладні / розрахунки коригування (далі – реєстраційна сума), та її складової ∑_{Перевищ} відображення Товариством розрахунку коригування на зменшення податкових зобов’язань у звітному (податковому) періоді, в якому він був складений, у разі його реєстрації в ЄРПН у іншому звітному (податковому) періоді у термін до 15 липня 2022 року?;

2) якщо первинні документи за операціями з придбання товарів/послуг  у лютому-травні 2022 року були отримані Товариством після подання податкової звітності за такі періоди, при цьому постачальник не може зареєструвати в ЄРПН відповідні податкові накладні, оскільки перейшов на спрощену систему оподаткування зі сплатою єдиного податку за ставкою 2 відсотки доходу, з причини недостатності реєстраційної суми, тощо, то яким чином Товариство може включити суми ПДВ за такими первинними документами до податкового кредиту?;

3) якщо Товариством за операціями з придбання товарів/послуг, здійсненими у лютому-травні, податковий кредит сформовано на підставі первинних документів у звітних (податкових) періодах, наступних за періодом здійснення операції (наприклад, за операцією з придбання товарів/послуг у березні 2022 року податковий кредит сформовано у декларації за квітень 2022 року), то чи необхідно уточнювати такі суми податкового кредиту з відображенням їх у тому звітному періоді, в якому було здійснено операцію з придбання, у разі реєстрації в ЄРПН постачальником відповідної податкової накладної у термін до 15 липня 2022 року?;

4) якщо постачальником у терміни, визначені підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ, не будуть зареєстровані в ЄРПН податкові накладні за операціями з постачання товарів/послуг, здійсненими у лютому-травні 2022 року, то чи зобов’язаний покупець при уточненні (зменшенні) сум податкового кредиту, сформованого за такі звітні періоди на підставі первинних документів, сплатити штраф, передбачений пунктом 50.1 статті 50 ПКУ?;

5) яким чином покупець може визначати можливість/неможливість постачальника виконувати свої податкові обов’язки з метою з’ясування необхідності уточнення податкового кредиту, сформованого за звітні періоди лютий-травень 2022 року на підставі первинних документів?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 ПКУ).

Пунктом 44.1 статті 44 ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності,  інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 ПКУ.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з пунктами 201.1 та 201.10 статті 201 ПКУ при здійсненні операції з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Правила формування податкового кредиту встановлено статтею 198 ПКУ.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПКУ податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 ПКУ, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг, придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв’язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 ПКУ.

Податкові накладні, отримані з ЄРПН, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних / розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих ЄРПН, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної / розрахунку коригування.

Суми податку, сплачені (нараховані) у зв’язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних / розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні / розрахунки коригування до таких податкових накладних в ЄРПН, але не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати складення податкових накладних / розрахунків коригування до таких податкових накладних (пункт 198.6 статті 198 ПКУ).

Пунктом 32² підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ встановлено, що тимчасово, за податкові періоди лютий, березень, квітень, травень 2022 року за операціями з придбання товарів/послуг, за якими в ЄРПН постачальниками не зареєстровано податкові накладні та/або розрахунки коригування до них, платники податку включають до складу податкового кредиту звітного (податкового) періоду суми податку на додану вартість, сплачені (нараховані) у складі вартості придбаних товарів/послуг, на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, складених (отриманих) платником податку за операціями з придбання товарів/послуг відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Відповідно до пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у вказаному пункті.

Згідно з підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов’язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 ПКУ, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої ПКУ відповідальності з обов’язковим виконанням таких обов’язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов’язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 ПКУ, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов’язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Платники податків, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, у яких відновилася можливість виконувати свої податкові обов’язки, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня відновлення можливості платника податків, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов’язків, передбачених ПКУ, за умови виконання ними таких податкових обов’язків, щодо реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, подання звітності, сплати податків і зборів, протягом 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення таких можливостей платників податків.

Платники єдиного податку третьої групи, які використовують особливості оподаткування єдиним податком за ставкою 2 відсотки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання податкових обов’язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня переходу таких платників на застосування особливостей оподаткування єдиним податком третьої групи за ставкою 2 відсотки за умови виконання ними таких податкових обов’язків, щодо реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в ЄРПН, подання звітності, сплати податків і зборів, протягом 60 календарних днів з дня переходу на систему оподаткування, на якій такі платники податку перебували до обрання особливостей оподаткування єдиним податком за ставкою 2 відсотки.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов’язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Підпунктом 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ передбачено, що для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім:

дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в ЄРПН, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 ПКУ, сплати податків та зборів платниками податків;

строків проведення камеральних перевірок, складення актів, подання та розгляду заперечень, визначення грошових зобов’язань, прийняття, надсилання та оскарження податкового повідомлення-рішення за результатами камеральних перевірок, нарахування пені;

строків проведення фактичних та документальних позапланових перевірок, складення актів, подання та розгляду заперечень, додаткових документів та пояснень, визначення грошових зобов’язань, прийняття, надсилання та оскарження податкового повідомлення-рішення, адміністративного арешту майна за результатами фактичних перевірок.

Підпунктом 69.11 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ встановлено, що платники податку на додану вартість зобов’язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в ЄРПН.

Порядок уточнення показників податкової звітності визначено статтею 50 ПКУ.

Відповідно до пункту 50.1 статті 50 ПКУ у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов'язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

Платник податків, який самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє факт заниження податкового зобов'язання минулих податкових періодів, зобов'язаний надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму недоплати та штраф у розмірі трьох відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питання 1

Реєстраційна сума обчислюється за формулою, встановленою пунктом 200¹.3 статті 200¹ ПКУ. Обрахунок реєстраційної суми, а також складових формули, на підставі якої визначається така сума, здійснюється автоматично, відповідно до норм ПКУ.

Однією із складових зазначеної формули є ∑_{Перевищ} - загальна сума перевищення податкових зобов'язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН.

Показник ∑_{Перевищ} розраховується автоматично після прийняття звітності від платника податку, та при обрахунку позитивного значення вказаного показника на таке значення зменшується реєстраційна сума такого платника. Такий розрахунок здійснюється окремо за кожний звітний (податковий) період без наростаючого підсумку.

На сьогодні в системі електронного адміністрування ПДВ при розрахунку реєстраційної суми та показника ∑_{Перевищ} ДПС враховано особливості формування показників податкової звітності за лютий-травень 2022 року та здійснено перерахунок показника ∑_{Перевищ} з дотриманням умови щодо врахування розрахунків коригування на зменшення суми компенсації, з датою складання за періоди лютий – травень 2022 року, які було зареєстровано платниками в ЄРПН до 15.07.2022, у відповідному звітному періоді, тобто по даті їх складання.

Щодо питання 2

Відповідно до пункту 32² підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ на підставі первинних (розрахункових) документів платник податку має право сформувати податковий кредит за податкові періоди лютий, березень, квітень, травень 2022 року за операціями з придбання товарів/послуг у таких місяцях.

У разі, якщо такі первинні документи за операціями з придбання у лютому-травні 2022 року товарів/послуг були отримані платником податку після подання податкової звітності за такі звітні періоди, при цьому постачальник не може зареєструвати в ЄРПН відповідні податкові накладні, оскільки перейшов на спрощену систему оподаткування зі сплатою єдиного податку за ставкою 2 відсотки доходу, то платник податку – покупець може на підставі таких первинних документів включити суми ПДВ до податкового кредиту відповідного звітного періоду (лютий, березень, квітень, травень 2022 року) шляхом подання уточнюючого розрахунку у порядку, визначеному статтею 50 ПКУ. Право на такий податковий кредит зберігається за умови, що відповідні податкові накладні будуть зареєстровані постачальником протягом 60 календарних днів з дня відновлення його реєстрації платником ПДВ.

Якщо постачальник має можливість своєчасно виконувати податкові обов’язки, але у термін до 15.07.2022 не зареєстрував в ЄРПН податкові накладні за операціями з постачання товарів/послуг, здійсненими у лютому-травні 2022 року, зокрема, з причини відсутності (недостатності) реєстраційної суми або у зв’язку з іншими обставинами, то суми ПДВ за такими операціями, зазначені у первинних документах, отриманих покупцем із запізненням, та до 15.07.2022 не включені до складу податкового кредиту у податковій звітності – за лютий-травень 2022 року, покупець не має права включити до податкового кредиту до моменту (дати) реєстрації в ЄРПН постачальником таких податкових накладних.

Щодо питання 3

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПКУ платник податку має право включити до податкового кредиту суму ПДВ за податковою накладною, вчасно зареєстрованою в ЄРПН, у звітному (податковому) періоді, в якому складено таку податкову накладну (період здійснення операції), або у будь-якому наступному звітному (податковому) періоді протягом 365 календарних днів з дати складення такої податкової накладної.

З урахуванням вищезазначеного, а також пункту 32² підрозділу 2 та підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ, платник податку не зобов’язаний уточнювати податковий кредит, сформований за операціями, здійсненими у лютому-травні 2022 року, у звітних (податкових) періодах, наступних за періодом здійснення операції (з урахуванням строків, визначених пунктом 198.6 статті 198 ПКУ, та зупинення термінів, передбаченого підпунктом 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ), на підставі первинних документів, складених за такою операцією, за умови, що податкові накладні за такими операціями зареєстровані в ЄРПН з дотриманням термінів, визначених ПКУ для такої реєстрації (у тому числі термінів, визначених підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ), тобто зареєстровані в ЄРПН своєчасно.

Щодо питання 4

Підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ встановлено, що у разі самостійного виправлення платником податків у податкових періодах                 до 25 липня 2022 року, з дотриманням порядку, вимог та обмежень, визначених статтею 50 ПКУ, помилок, що призвели до заниження податкового зобов’язання у звітних (податкових) періодах, що припадають на період дії воєнного стану, такі платники звільняються від нарахування та сплати штрафних санкцій, передбачених пунктом 50.1 статті 50 ПКУ, та пені.

Отже, якщо постачальником у терміни, визначені підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ, не будуть зареєстровані в ЄРПН податкові накладні за операціями з постачання товарів/послуг, здійсненими у лютому-травні 2022 року, то при уточненні (зменшенні) сум податкового кредиту, сформованого за такі звітні періоди на підставі первинних документів, покупець не повинен нараховувати та сплачувати штрафні санкції, передбачені пунктом 50.1 статті 50 ПКУ.

Щодо питання 5

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов’язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ, та Перелік документів, що підтверджують неможливість платника податків – юридичної особи, зокрема щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, своєчасно виконати свій податковий обов’язок, у тому числі обов’язок податкового агента, затверджено наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 25.08.2022 за № 967/38303.

Щодо питання з’ясування покупцем можливості/неможливості постачальника виконувати свої податкові обов’язки, слід зазначити, що врегулювання питань господарських правовідносин між суб’єктами господарювання не належить до компетенції Державної податкової служби України.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.