Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 28.10.2022 р. № 1777/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо окремих питань, пов’язаних із втратою та пошкодженням майна (товарів і основних засобів) у зв’язку із збройною агресією російської федерації проти України, та у межах компетенції, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, основним видом діяльності Товариства є надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна.

Між Товариством-1 та нерезидентом (резидентом Литовської Республіки) було укладено контракт на постачання обладнання (далі – Контракт). З метою виконання умов, визначених у Контракті, Товариство-1 уклало з Товариством-2 (перевізником) договір про надання транспортних та експедиторських послуг (далі – Договір). Згідно з умовами Договору Товариство-2 зобов’язувалось здійснити доставку обладнання до Литовської Республіки.

Для цілей проходження митних формальностей представником Товариства-1 було здійснено електронне декларування вантажу. За результатами декларування була сформована та подана для митного оформлення митна декларація.

До початку збройної агресії російської федерації проти України транспортний засіб з вантажем (обладнанням), що належить на праві власності Товариству-1, перетнув державний кордон України. На міжнародній товарно-транспортній накладній (CMR) був проставлений відбиток печатки митного органу.

Після початку збройної агресії російської федерації проти України прикордонна служба Республіки Білорусь в усній формі відмовила у в’їзді транспортного засобу на територію Республіки Білорусь. При цьому транспортний засіб залишився у нейтральній зоні між відповідними пунктами пропуску.

Надалі Товариство-1 і Товариство-2 (перевізник) неодноразово звертались до прикордонної служби та Волинської обласної військової адміністрації щодо отримання дозволу на перетин представниками Товариства-2 (перевізника) кордону з метою вивезення з нейтральної території транспортних засобів з вантажем, що належать на праві власності Товариству-2 (перевізнику) та Товариству-1 відповідно.

Станом на дату написання зазначеного звернення Товариство-1 так і не отримало відповідний дозвіл і фактично втратило контроль над своїм майном, а також не має інформації щодо його цілісності та збереження.

Поряд з цим, Товариство-1 зазначило у зверненні, що на праві власності володіє цілісним майновим комплексом, а саме заводом з переробки овочів та фруктів (далі – Завод), який розташований на території однієї із громад Київської області.

Зокрема, на такій території проводились активні бойові дії, у зв’язку з чим представники Товариства-1 не мали доступу до Заводу. Внаслідок протиправних дій третіх осіб (бойових дій) Завод був пошкоджений та частково зруйнований, а також були вкрадені або зруйновані інші основні засоби.

У зв’язку з тим, що під час бойових дій працівники поліції не мали змоги прибути на місце скоєння злочину, представники Товариства-1 самостійно зафіксували факти злочину, а саме: склали Акт обстеження майна, зруйнованого (пошкодженого) внаслідок протиправних дій третіх осіб, який містить детальний опис пошкоджень третіми особами та вкрадених або пошкоджених основних засобів.

Надалі представниками Товариства-1 було подано відповідну заяву до органів поліції, за результатами розгляду якої було внесено відповідні відомості до Єдиного державного реєстру досудових розслідувань.

З огляду на викладене, Товариство-1 просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1. щодо необхідності складання податкової накладної та її реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) під час здійснення описаної у зверненні операції з вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі експорту, якщо фактично товари не були отримані покупцем (замовником) та право власності не перейшло до такого покупця (замовника);
2. щодо визначення дати складання податкової накладної та її реєстрації в ЄРПН (у разі необхідності складання такої податкової накладної);
3. щодо визначення документів, які підтверджують фактичну втрату товарів та/або контроль над такими товарами, внаслідок дії форс-мажорних обставин;
4. чи є зазначений у зверненні лист Торгово-промислової палати України (далі – ТПП України) достатнім документом, що підтверджує настання форс-мажорних обставин та звільняє від відповідальності за невиконання та/або неналежне виконання податкових зобов’язань, внаслідок дії форс-мажорних обставин в описаній у зверненні ситуації?;
5. щодо вжиття додаткових заходів для цілей правильності введення податкового обліку описаної у зверненні операції з вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі експорту;
6. щодо порядку подальшого обліку/списання основних засобів, які були пошкоджені, знищені та/або викрадені;
7. щодо документів, які можуть підтверджувати факт пошкодження, знищення та/або викрадення основних засобів.

Указом Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», затвердженим Законом України від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, починаючи із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року в Україні було введено воєнний стан.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків, зборів і митних платежів, регулюються нормами ПКУ, Митного кодексу України (далі – МКУ) та іншими нормативно-правовими актами з питань оподаткування (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ і частина друга статті 1 розділу І МКУ).

Відповідно до пунктів 5.1 - 5.3 статті 5 розділу I ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Товари - матеріальні та нематеріальні активи, у тому числі земельні ділянки, земельні частки (паї), а також цінні папери та деривативи, що використовуються у будь-яких операціях, крім операцій з їх випуску (емісії) та погашення (підпункт 14.1.244 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Основні засоби - матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 20000 гривень, невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 20000 гривень і поступово зменшується у зв'язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік) (підпункт 14.1.138 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 глави 1    розділу ІІ ПКУ.

В умовах дії воєнного стану оподаткування ПДВ операцій, описаних у зверненні, може регулюватися зазначеними нижче положеннями ПКУ в залежності від особливостей здійснення таких операцій.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» − «г» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ визначено, що об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників ПДВ з:

постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до                статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України;

ввезення товарів на митну територію України;

вивезення товарів за межі митної території України.

З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. Продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів (підпункти 14.1.191 і 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Під вивезенням товарів за межі митної території України розуміється сукупність дій, пов'язаних із переміщенням товарів через митний кордон України у будь-який спосіб у відповідному напрямку, відповідно до МКУ                       (підпункт 14.1.21¹ пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ та їх коригування, а також складання податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних і їх реєстрації в ЄРПН визначено статтями 187, 192, 198 та 201 розділу V ПКУ.

Пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ визначено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно з пунктами 201.1, 201.7 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни. Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків, зокрема:

для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Відповідно до пункту 192.1 статті 192 розділу V ПКУ якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в ЄРПН пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування.

Постачальник має право зменшити суму податкових зобов'язань лише після реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної.

Пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ визначено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з ПДВ (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в неоподатковуваних ПДВ операціях або в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 розділу V ПКУ).

Пунктом 32¹ підрозділу 2 розділу XX ПКУ визначено, що тимчасово, протягом дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану, не вважаються використаними платником ПДВ в неоподатковуваних ПДВ операціях або операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, товари:

придбані в оподатковуваних ПДВ операціях, знищені (втрачені) внаслідок дії обставин непереборної сили у період дії воєнного, надзвичайного стану;

придбані в оподатковуваних ПДВ операціях та передані в державну чи комунальну власність, у тому числі на користь добровольчих формувань територіальних громад, а також надані на користь інших осіб для потреб забезпечення оборони України у період дії воєнного, надзвичайного стану.

Не є постачанням товарів та послуг операції з безоплатної (без будь-якої грошової, матеріальної або інших видів компенсації) передачі/надання товарів та послуг Збройним Силам України, Національній гвардії України, Службі безпеки України, Службі зовнішньої розвідки України, Державній прикордонній службі України, Міністерству внутрішніх справ України, Державній службі України з надзвичайних ситуацій, Управлінню державної охорони України, Державній службі спеціального зв'язку та захисту інформації України, добровольчим формуванням територіальних громад, іншим утвореним відповідно до законів України військовим формуванням, їх з'єднанням, військовим частинам, підрозділам, установам або організаціям, що утримуються за рахунок коштів державного бюджету, для потреб забезпечення оборони України, захисту безпеки населення та інтересів держави, а також на користь центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері цивільного захисту, сил цивільного захисту та/або закладів охорони здоров'я державної, комунальної власності, та/або структурних підрозділів з питань охорони здоров'я обласних, Київської та Севастопольської міських державних адміністрацій, крім випадків, якщо такі операції з постачання товарів та послуг оподатковуються за нульовою ставкою податку на додану вартість.

До наведених у пункті 32¹ підрозділу 2 розділу XX ПКУ операцій  норми пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ не застосовуються.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питань 1 і 2

В описаній у зверненні ситуації на дату оформлення відповідно до вимог митного законодавства митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, у платника ПДВ за операцією з вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі експорту виникає обов’язок щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ за нульовою ставкою податку та складання податкової накладної і реєстрації її в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни, а також відображення відповідної операції у податковій звітності з ПДВ.

У випадку якщо надалі з тих чи інших причин операція з вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі експорту фактично не відбулася і, відповідно, замовником (покупцем) такі товари не були отримані, то платнику ПДВ необхідно здійснити коригування обсягів такої операції, шляхом складання розрахунку коригування до вказаної вище податкової накладної і реєстрації його в ЄРПН за правилами, встановленими пунктом 192.1 статті 192 розділу V ПКУ.

Щодо питання 3

Питання визначення документів, які підтверджують фактичну втрату товарів та/або контроль над такими товарами, внаслідок дії форс-мажорних обставин не належить до компетенції ДПС.

Водночас, ДПС інформує, що порядок визначення шкоди та збитків, завданих Україні внаслідок збройної агресії російської федерації затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 20 березня 2022 року № 326 (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 22 липня 2022 року № 951) (далі – Порядок № 326).

Згідно з пунктом 2 Порядку № 326 визначення шкоди та збитків здійснюється окремо за напрямами, визначеними у підпунктах 1-21 вказаного пункту Порядку № 326.

Відповідно до підпункту 18 пункту 2 Порядку № 326 одним із таких напрямів є економічні втрати підприємств (крім підприємств оборонно-промислового комплексу), у тому числі господарських товариств, - напрям включає втрати підприємств усіх форм власності внаслідок знищення та пошкодження їх майна, втрати фінансових активів, а також упущену вигоду від неможливості чи перешкод у провадженні господарської діяльності.

Одним із основних показників, які оцінюються є, зокрема:

вартість втраченого, знищеного чи пошкодженого майна підприємств недержавної форми власності;

вартість втрачених фінансових активів підприємств недержавної форми власності;

упущена вигода підприємств недержавної форми власності;

втрати підприємств недержавної форми власності від неоплачених товарів, робіт і послуг, наданих та спожитих на тимчасово окупованих територіях.

Визначення шкоди та збитків підприємств здійснюється відповідно до методики, затвердженої спільним наказом Міністерства економіки України та Фонду державного майна України за погодженням з Міністерством з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України.

Відповідальними за визначення шкоди та збитків за наведеним напрямом є обласні, Київська міська держадміністрації (на період воєнного стану - військові адміністрації) - в частині підприємств недержавної форми власності, господарських товариств (крім тих, у статутному капіталі яких більше                        50 відсотків акцій (часток) належать державі), які розміщуються на території відповідних областей та м. Києва.

Таким чином з питання визначення шкоди та збитків ДПС рекомендує звернутися до вказаних вище державних органів.

 

Щодо питання 4

 

З питання визначення достатності документу для підтвердження факту настання форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) ДПС рекомендує звернутися до ТПП України.

Щодо питання 5

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» зі змінами та доповненнями (далі – Закон № 996).

Бухгалтерський облік є обов’язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга статті 3 Закону № 996).

Згідно зі статтею 9 Закону № 996 підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати обов'язкові реквізити, визначені частиною другою статті 9 Закону № 996, якщо інше не передбачено окремими законодавчими актами України.

Порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської та іншої звітності, що ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, підприємствами, їх об'єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності, установ та організацій, основна діяльність яких фінансується за рахунок коштів бюджету встановлено у Положенні про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженому наказом Міністерства фінансів України  від 24.05.1995 № 88, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704.

Згідно з частиною другою статті 6 Закону № 996 регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, а також затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.

Оскільки податковий облік ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, то з метою правомірності ведення податкового обліку описаних у зверненні операцій та визначення правильності і своєчасності їх відображення у такому податковому обліку Товариству необхідно звернутися до Міністерства фінансів України щодо відображення таких операцій та їх документального оформлення у