Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 09.09.2022 р. № 1414/ІПК/99-00-21-02-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення
ТОВ «» (далі – ТОВ) щодооподаткування податком на прибуток доходів нерезидентів,та керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс),повідомляє.

Як зазначено у зверненні:

1. Юридична особа – нерезидент (юрисдикція  – Республіка Кіпр, далі – нерезидент Кіпру) здійснює операції з купівлі цінних паперів за межами України, а саме:

а) євробонди (єврооблігації) України (емітент – Міністерство фінансів України);

б)  євробонди інших емітентів;

в) акції;

г) ОВДП.

2. Нерезидент Кіпру переводить цінні папери в Український депозитарій;

3.Нерезидент Кіпру здійснює операції з продажу цих цінних паперів на українських біржах в національній валюті.

4. Нерезидент Кіпру планує здійснити операції купівлі-продажу інших цінних паперів на українських біржах в національній валюті в тому числі за угодами РЕПО.

ТОВ просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступного питання:

Виникає чи ні об’єкт оподаткування в Україні у нерезидента Кіпрупри здійсненні операцій, викладених в пунктах 3 і 4, зважаючи на те, що п.п. 1-3
ст. 13 Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр «Про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи» від 08.11.2012 – не передбачають правил оподаткування доходу від відчуження майна у вигляді цінних паперів ( у тому числі акцій) або корпоративних прав. І відповідно до п. 4 ст. 13 Конвенції: «доходи від відчуження будь-якого майна, іншого ніж те, про яке йдеться у попередніх пунктах цієї статті, оподатковуються тільки у тій Договірній Державі, резидентом якої є особа, що відчужуємайно».

Особливості оподаткування доходів нерезидентів податком на прибутоквизначено п. 141.4 ст. 141 Кодексу.

Відповідно до п.п. «е» п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу до доходів нерезидента з джерелом їх походження з України, які підлягають оподаткуванню згідно з цим пунктом, належить, прибуток від здійснення операцій з продажу або іншого відчуження наступних інвестиційних активів:

цінних паперів, деривативів або інших корпоративних прав у статутному капіталі юридичних осіб - резидентів, крім тих, що знаходяться в обігу на фондовій біржі, що входить до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до «п.п. «а» п.п. 141.4.11 п. 141.4 ст. 141 цього Кодексу;

акцій, корпоративних прав, часток в іноземних компаніях, організаціях, утворених відповідно до законодавства інших держав (іноземні юридичні особи), крім тих, що знаходяться в обігу на фондовій біржі, що входить до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до п.п. «а»п.п. 141.4.11 п. 141.4 ст.141 цього Кодексу, що відповідають таким умовам:

а) у будь-який момент часу впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, вартість акцій, часток, корпоративних або інших аналогічних прав іноземної юридичної особи на 50 і більше відсотків утворюється за рахунок акцій, часток в українській юридичній особі, які належать зазначеній іноземній юридичній особі прямо або опосередковано, та

б) у будь-який момент часу впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, вартість акцій, часток в українській юридичній особі на 50 і більше відсотків утворюється за рахунок нерухомого майна, яке розташовано в Україні та належить такій українській юридичній особі або використовується такою українською юридичною особою на підставі договору операційної або фінансової оренди (лізінгу) чи аналогічного договору, і таке використання має відображатися в обліку такої юридичної особи як актив, у тому числі актив з права користування, згідно з вимогами національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;

акцій, корпоративних прав у статутному капіталі юридичної особи - резидента України, за умови що у будь-який час впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, вартість таких акцій, корпоративних прав на 50 і більше відсотків утворювалась за рахунок нерухомого майна, яке розташовано в Україні та належить такій юридичній особі - резиденту України або використовується такою юридичною особою - резидентом України на підставі договору операційної або фінансової оренди (лізінгу) чи аналогічного договору, і таке використання має відображатися в обліку такої юридичної особи як актив, у тому числі актив з права користування, згідно з вимогами національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Вартість акцій, часток, корпоративних або інших аналогічних прав (для цілей абзаців четвертого та шостого підпункту «е» цього підпункту) та нерухомого майна (для цілей абзаців п'ятого та шостого підпункту "е" цього підпункту) визначається на підставі балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку як найвища сума у будь-який момент часу впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, та підлягає порівнянню з вартістю іншого майна (активів) згідно з балансовою (залишковою) вартістю за даними бухгалтерського обліку такої юридичної особи.

Згідно з п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб'єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у п.п. 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 - 141.4.5 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України .

У разі якщо нерезидент набуває право власності на інвестиційний актив, визначений абзацами третім - шостим підпункту «е» п.п. 141.4.1 цього пункту, у іншого нерезидента, який не має постійного представництва в Україні відповідно до норм цього пункту, нерезидент, який набуває право власності, зобов'язаний утримати податок з прибутку від відчуження інвестиційного активу, виплаченого на користь іншого нерезидента, за ставкою в розмірі 15 відсотків та за його рахунок, задекларувати та перераховувати до бюджету України податок під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країною резиденції особи, на користь яких здійснюється виплата, що набрали чинності.

Такий нерезидент - покупець зобов'язаний не пізніше дати здійснення першої оплати за інвестиційний актив, що придбавається, стати на облік у контролюючому органі за місцезнаходженням української юридичної особи, акції, корпоративні права якої формують вартість інвестиційного активу, що є предметом такого правочину. Взяття на облік таких нерезидентів здійснюється в порядку, встановленому п. 64.5 ст. 64 цього Кодексу.

Прибуток від здійснення операцій, визначених у підпункті «е» п.п. 141.4.1 цього пункту, визначається як позитивна різниця між доходом, отриманим від продажу або іншого відчуження інвестиційного активу, та документально підтвердженими витратами на придбання такого активу. Якщо на вимогу особи, яка відповідно до цього підпункту є відповідальною за сплату податку з прибутку від здійснення такої операції, нерезидент, який відчужує інвестиційний актив, не надає документи, що підтверджують витрати на придбання такого активу, базою оподаткування податком на такий прибуток є вартість операції з відчуження інвестиційного активу.

Відповідно до ст. 3 Кодексу, якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Слід зазначити, що питання, поставлені у зверненні, яке розглядається, щодо застосування ст. 13 Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, яка була чинною в українсько-кіпрських податкових відносинах з 07.08.2013, стосуються окремих положень цієї статті у редакції, яка діяла до 28.11.2019 – дати набрання чинності Протоколом про внесення змін до Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи (далі – Конвенція) від 11.12.2015, ратифікованим Законом України № 243-IX від 30.10.2019.

Наразі діючою редакцією ст. 13 (Доходи від відчуження майна) Конвенції, зокрема,  п. 1  передбачено, що «доходи, що одержуються резидентом Договірної Держави від відчуження нерухомого майна, яке згадується у статті 6 цієї Конвенції і яке знаходиться в іншій Договірній Державі, можуть оподатковуватись у цій іншій Державі».

Відповідно до п. 4 ст. 13 Конвенції «доходи, одержувані резидентом Договірної Держави від відчуження акцій, які одержують більше ніж 50 відсотків їхньої вартості чи більшої частини вартості прямо або опосередковано від нерухомого майна, розташованого в іншій Договірній Державі, можуть оподатковуватись в іншій Державі».

«(a) Пункт 4 застосовується тільки для доходів, отриманих від нерухомого майна.

  (b) Пункт 4 не застосовується до доходів, отриманих від відчуження акцій:

  i) які котируються на визнаній фондовій біржі;

  ii) у випадку реорганізації корпорації;

  iii) коли нерухоме майно, з якого акції отримали свою оцінку (вартість) є нерухомим майном, яке є обʼєктом господарської діяльності

  iv) відкритого акціонерного товариства; та

  v) подібні проценти у фондах нерухомості.

  (c) Пункт 4 не застосовується до доходів, отриманих від відчуження акцій, коли особа, що відчужує майно є:

  i) зареєстрованою на визнаній фондовій біржі;

  ii) відкрите акціонерне товариство;

  iii) пенсійний фонд, фонд страхування або подібний субʼєкт господарювання».

Згідно з п. 6 ст. 13 Конвенції «доходи від відчуження будь-якого майна, іншого ніж те, про яке йдеться у пунктах 1, 2, 3, 4 і 5 оподатковуються тільки в тій Договірній Державі, резидентом якої є особа, що відчужує майно, за умови, що ці доходи підлягають оподаткуванню у цій Договірній Державі».

Відповідно до п. 2 ст. 3 (Загальні визначення)  Конвенції «під час застосування цієї Конвенції Договірною Державою будь-який термін, не визначений у Конвенції, має, якщо з контексту не випливає інше, те значення, яке надається йому законодавством цієї Держави стосовно податків, на які поширюється дія цієї Конвенції».

Таким чином, оскільки предметом розгляду ст. 13 Конвенції є доходи, що одержуються особою, яка у контексті Конвенції є резидентом відповідної Договірної Держави, від відчуження окремих видів  майна, яке належить цій особі на правах власності, питання щодо класифікації окремих видів цінних паперів як  майна, про операції нерезидента з якими (зокрема з купівлі-продажу та відчуження) йдеться у зверненні, що розглядається, а також щодо виникнення при цьому у нерезидента обʼєкта оподаткування в Україні, має вирішуватись відповідно до чинного законодавства України.

З огляду на зазначене, у загальному порядку доходи особи, яка у розумінні Конвенції є резидентом Кіпру, від відчуження акцій, на які поширюється дія
п. 4 ст. 13 Конвенції, можуть оподатковуватись в Україні.

Водночас доходи резидента Кіпру від відчуження акцій, на які не поширюється дія п. 4 ст. 13 Конвенції (урахуванням положень п. 5 цієї статті); корпоративних прав, інших, ніж ті, що посвідчені акціями, а також майна (у значенні цього поняття, яке надається йому чинним законодавством України),  іншого ніж те, про яке йдеться у пунктах 1, 2, 3, 4 і 5 цієї статті, підпадають під дію положень п. 6 ст. 13 Конвенції, згідно з якими такі доходи підлягають оподаткуванню лише в Республіці Кіпр за умови, що ці доходи, отримані податковим резидентом Кіпру з українських джерел, за правилами кіпрського податкового законодавства є об’єктом оподаткування.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію(п. 52.2 ст. 52 Кодексу).