Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 09.09.2022 р. № 1440/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення                              щодо окремих питань, пов’язаних із придбанням товарів (пального), та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненнях, Підприємство часткового фінансується з місцевого бюджету за кодом економічної класифікації видатків бюджету 2610 «Субсидії та поточні трансферти підприємствам (установам, організаціям)» та є платником ПДВ.

У період діє воєнного стану Підприємство придбавало пальне та здійснювало його оплату.   

Так, 29.11.2021 між Підприємством (покупцем) та Товариством було укладено договір про закупівлю товарів (пального) (далі – Договір від 29.11.2021) зі строком дії до 31.12.2021. Надалі строк дії Договору від 29.11.2021 було продовжено до 31.03.2022 згідно з додатковими угодами. Відповідно до умов Договору від 29.11.2021 оплата за поставлені товари (пальне) здійснюється Підприємством (покупцем) протягом 60 календарних днів з дня отримання товарів (пального) від Товариства (постачальника) та при наявності бюджетного фінансування.

17.02.2022 на виконання умов Договору від 29.11.2021 Підприємством (покупцем) було отримано товари (пальне), що підтверджується видатковою накладною  № 36 від 17.02.2022.

17.02.2022 Підприємством (покупцем) було подано заявку на фінансування, у тому числі для цілей погашення кредиторської заборгованості, яка виникла за поставлені Товариством (постачальником) товари (пальне).

18.02.2022 Підприємством (покупцем) було одержано фінансування на бюджетний рахунок.

22.02.2022 фінансове зобов’язання за Договором від 29.11.2021 було взято Державною казначейською службою України (далі – ДКСУ) на відповідний облік, що підтверджується реєстром бюджетних фінансових зобов’язань розпорядників (одержувачів) бюджетних коштів від 22.02.2022 № 14.

17.03.2022 ДКСУ було перераховано грошові кошти Товариству (постачальнику) за товари (пальне) згідно з умовами Договору від 29.11.2021  за видатковою накладною № 36 від 17.02.2022.

Таким чином вказана вище кредиторська заборгованість виникла у Підприємства (покупця) 17.02.2022 (на дату отримання Підприємством (покупцем) товарів (пального)), тобто до дати набрання чинності (17.03.2022) Законом України від 15 березня 2022 року № 2120-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану».

З огляду на викладене, Підприємство просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1) щодо податкових наслідків з ПДВ у разі одержання фінансування з місцевого бюджету за кодом економічної класифікації видатків бюджету 2610 «Субсидії та поточні трансферти підприємствам (установам, організаціям)»;

2) щодо необхідності коригування податкових зобов’язань та податкового кредиту з ПДВ в описаній у зверненні ситуації;

3) якщо необхідно здійснювати коригування податкових зобов’язань та податкового кредиту з ПДВ в описаній у зверненні ситуації, то який порядок такого коригування?   

Указом Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», затвердженим Законом України від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, починаючи із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року в Україні було введено воєнний стан.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до статті 5 розділу І ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу І ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Правові засади функціонування бюджетної системи України, її принципи, основи бюджетного процесу і міжбюджетних відносин та відповідальність за порушення бюджетного законодавства визначаються Бюджетним кодексом України (далі – БКУ).

Відповідно до пункту 11 частини першої статті 2 БКУ бюджетні кошти (кошти бюджету) – належні відповідно до законодавства надходження бюджету та витрати бюджету.

Розпорядник бюджетних коштів – бюджетна установа в особі її керівника, уповноважена на отримання бюджетних асигнувань, взяття бюджетних зобов'язань, довгострокових зобов'язань за енергосервісом, середньострокових зобов'язань у сфері охорони здоров'я та здійснення витрат бюджету (пункт 47 частини першої статті 2 БКУ).

Розпорядник бюджетних коштів може уповноважити одержувача бюджетних коштів на виконання заходів, передбачених бюджетною програмою, шляхом доведення йому бюджетних асигнувань та надання відповідних коштів бюджету (на безповоротній чи поворотній основі). Одержувач бюджетних коштів використовує такі кошти відповідно до вимог бюджетного законодавства на підставі плану використання бюджетних коштів, що містить розподіл бюджетних асигнувань (частина шоста статті 22 БКУ).

Одержувачем бюджетних коштів є суб'єкт господарювання, громадська чи інша організація, яка не має статусу бюджетної установи, уповноважена розпорядником бюджетних коштів на здійснення заходів, передбачених бюджетною програмою, та отримує на їх виконання кошти бюджету (пункт 38 частини першої статті 2 БКУ).

На основі відомчої класифікації видатків та кредитування бюджету Казначейство України складає та веде єдиний реєстр розпорядників бюджетних коштів та одержувачів бюджетних коштів. Головні розпорядники бюджетних коштів визначають мережу розпорядників бюджетних коштів нижчого рівня та одержувачів бюджетних коштів з урахуванням вимог щодо формування єдиного реєстру розпорядників бюджетних коштів і одержувачів бюджетних коштів та даних такого реєстру (частина третя статті 10 розділу I БКУ).

Розпорядник бюджетних коштів після отримання товарів, робіт і послуг відповідно до умов взятого бюджетного зобов'язання приймає рішення про їх оплату та надає доручення на здійснення платежу органу Казначейства України, якщо інше не передбачено бюджетним законодавством, визначеним пунктом 5 частини першої статті 4 БКУ (частина перша статті 49 БКУ).

Відповідно до пункту 1.5 Інструкції щодо застосування економічної класифікації видатків бюджету, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 12.03.2012 № 333, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 27.03.2012 за № 456/20769, із змінами і доповненнями (далі –                          Інструкція № 333), видатки одержувачів бюджетних коштів здійснюються, зокрема, за кодом економічної класифікації видатків бюджету 2610 «Субсидії та поточні трансферти підприємствам (установам, організаціям)».

Пунктом 1.6 Інструкції № 333 визначено, що:

поточні видатки - це видатки, які спрямовуються на виконання бюджетних програм та забезпечують поточне функціонування бюджетних установ, проведення досліджень, розробок, заходів та надання поточних трансфертів населенню і підприємствам (установам, організаціям);

субсидії - це усі невідплатні поточні виплати підприємствам, які не передбачають компенсації у вигляді спеціально обумовлених виплат або товарів і послуг в обмін на проведені платежі, а також видатки, пов'язані з відшкодуванням збитків державних підприємств;

трансфертні платежі - це невідплатні і безповоротні платежі, які не є придбанням товарів чи послуг, наданням кредиту або виплатою непогашеного боргу.

Пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ.

При цьому фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі − Закон № 996)).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Відповідно до пункту 82 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ тимчасово, на період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану, операції з постачання на митній території України та ввезення на митну територію України бензинів моторних, важких дистилятів та скрапленого газу, що класифікуються за кодами УКТ ЗЕД, визначеними підпунктом 215.3.4                пункту 215.3 статті 215 розділу VІ ПКУ, на які згідно з пунктом 41 підрозділу 5 розділу ХХ ПКУ встановлено ставку акцизного податку у розмірі 0,00 євро за 1000 літрів, а також нафти або нафтопродуктів сирих, одержаних з бітумінозних порід (мінералів), що класифікуються за кодами УКТ ЗЕД 2709 00 10 00 та 2709 00 90 00, оподатковуються ПДВ за ставкою податку у розмірі 7 відсотків.

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ та їх коригування, а також складання податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) визначено статтями 187, 192, 198 та 201 розділу V ПКУ.

Пунктом 187.7 статті 187 розділу V ПКУ визначено, що датою виникнення податкових зобов'язань у разі постачання товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів є дата зарахування таких коштів на банківський рахунок платника податку або дата отримання відповідної компенсації у будь-якій іншій формі, включаючи зменшення заборгованості такого платника податку за його зобов'язаннями перед бюджетом.

Згідно з пунктами 201.1, 201.7 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни. Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Відповідно до пункту 192.1 статті 192 розділу V ПКУ якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в ЄРПН пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника ПДВ, підлягає реєстрації в ЄРПН отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Згідно з підпунктом 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 розділу V ПКУ якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:

а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;

б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв'язку з отриманням таких товарів/послуг.

Постачальник має право зменшити суму податкових зобов'язань лише після реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

 

Щодо питання 1

 

Оскільки в описаній у зверненні ситуації оплата за товари (пальне) здійснювалася за рахунок бюджетних коштів, то датою виникнення податкових зобов'язань з ПДВ за операцією Товариства (постачальника) з постачання Підприємству (покупцю) таких товарів (пального) є дата перерахування вказаних коштів на банківський рахунок Товариства (постачальника), незалежно від того коли Товариством (постачальником) були поставлені такі товари (пальне) Підприємству (покупцю) і у нього виникла кредиторська заборгованість.

 

Щодо питань 2 і 3

 

Зважаючи на те, що фактична оплата за такі товари (пальне) відбулася 17.03.2022, то за умови якщо такі товари (пальне) належать до категорії товарів, перерахованих у пункті 82 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ, податкові зобов’язання з ПДВ за операцією Товариства (постачальника) з постачання їх Підприємству (покупцю) необхідно було нарахувати за ставкою ПДВ у             розмірі 7 відс. і у податковій накладній зазначити саме таку ставку.

У випадку, якщо такі товари (пальне) належать до категорії товарів, перерахованих у пункті 82 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ, та податкові зобов’язання з ПДВ за вказаною вище операцією були нараховані за ставкою ПДВ у розмірі 20 відс. і у податковій накладній зазначено саме таку ставку, то за такою податковою накладною, зареєстрованою в ЄРПН, у Підприємства (покупця) відсутні підстави для формування податкового кредиту. З огляду на зазначене Товариству (постачальнику) необхідно здійснити коригування суми податкових зобов’язань з ПДВ, а Підприємству (покупцю), відповідно, суми податкового кредиту з ПДВ (у разі якщо Підприємством (покупцем) було включено зазначену у такій податковій накладній суму ПДВ до складу податкового кредиту) у порядку, встановленому статтею 192 розділу V ПКУ, з одночасним поверненням Товариством (постачальником) Підприємству (покупцю) відповідної частини, попередньо перерахованої суми ПДВ за операцією з придбання товарів (пального).

Зокрема, Товариство (постачальник) на дату повернення таких коштів повинне скласти розрахунок коригування до вказаної вище податкової накладної, в якому відкоригувати усю суму операції зі знаком «-», та одночасно скласти нову податкову накладну на операцію з постачання Підприємству (покупцю) товарів (пального), до якої застосовується ставка ПДВ у розмірі             7 відсотків. Датою складання такої нової податкової накладної повинна бути дата перерахування вказаних вище бюджетних коштів на банківський рахунок Товариства (постачальника) як оплати за товари (пальне), а саме 17.03.2022.

Крім цього Товариство (постачальник) повинне надіслати Підприємству (покупцю) такий розрахунок коригування для цілей його реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У свою чергу Підприємство (покупець) зобов’язане на підставі вказаних вище:

розрахунку коригування − зменшити відповідну суму, попередньо сформованного податкового кредиту (за ставкою ПДВ у розмірі 20 відс.);   

нової податкової накладної − включити зазначену у такій податковій накладній суму ПДВ до складу податкового кредиту (за ставкою ПДВ у           розмірі 7 відс.).

 

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).