Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 12.09.2022 р. № 1451/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення                                    щодо оподаткування ПДВ операцій з постачання електронних послуг та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу II Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Компанія є юридичною особою-нерезидентом, зареєстрованою на Кіпрі. Компанія здійснює операції з постачання електронних послуг (а саме надання доступу до програмного забезпечення кінцевим користувачам) фізичним особам в Україні. Оскільки Компанія не має постійного представництва в Україні, а обсяг її послуг, що були надані українським клієнтам у 2021 році, перевищив еквівалент в 1 млн грн, Компанія зареєструвалась як платник ПДВ в Україні з 09.02.2022.

Відповідно до ліцензійної угоди, яка поширюється на регіон, що включає Україну, та є загальнодоступною на вебсайті Компанії, Компанія надає своїм клієнтам право використання онлайн, мобільних, консольних та/або інших відеоігр.

Такі ігри є комп’ютерними програмами (тобто програмною продукцією) і являють собою сукупність даних, команд та згенерованих нею аудіовізуальних відображень, що активуються послідовно для отримання користувачем певного результату, який передбачений сценарієм гри.

Умови використання відеоігри Wargaming як комп’ютерної програми обмежені функціональним призначенням такої програми, а її відтворення обмежено кількістю копій, необхідних для такого використання (використання «кінцевим користувачем»). Замовник отримує право використовувати базову версію гри безкоштовно. За певну плату клієнт отримує право використовувати додаткову функціональність програмного забезпечення для кінцевого користувача, зокрема неактивовані дані та команди / додаткові функції гри / преміум-версію гри, які є частиною тієї ж комп'ютерної програми.

З огляду на викладене, Компанія просить надати індивідуальну податкову консультацію щодо можливості застосування режиму звільнення від оподаткування ПДВ, встановленого пунктом 26¹ підрозділу 2 розділу XX ПКУ, до операцій Компанії з постачання електронних послуг (надання доступу до неактивованих даних та команд / додаткових функцій гри за відповідну плату) фізичним особам.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пунктів 5.2 і 5.3 статті 5 розділу І ПКУ у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Термін «комп’ютерна програма» визначено у Законах України                            від 23 березня 2000 року № 1587-III «Про розповсюдження примірників аудіовізуальних творів, фонограм, відеограм, комп'ютерних програм, баз даних» із змінами і доповненнями та від 23 грудня 1993 року № 3792-XII «Про авторське право і суміжні права» із змінами і доповненнями, а саме під комп'ютерною програмою розуміється набір інструкцій у вигляді слів, цифр, кодів, схем, символів чи у будь-якому іншому вигляді, виражених у формі, придатній для зчитування комп'ютером, які приводять його у дію для досягнення певної мети або результату (це поняття охоплює як операційну систему, так і прикладну програму, виражені у вихідному або об'єктному кодах).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктом «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників ПДВ з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V ПКУ.

Особливості оподаткування ПДВ операцій нерезидентів з постачання фізичним особам (у тому числі фізичним особам - підприємцям, яких не зареєстровано як платників ПДВ) електронних послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, визначено статтею 208¹ розділу V ПКУ.

Термін «електронні послуги» та види таких послуг визначено у            підпункті 14.1.56⁵ пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ.

Під електронними послугами розуміються послуги, які постачаються через мережу Інтернет, автоматизовано, за допомогою інформаційних технологій та переважно без втручання людини, у тому числі шляхом встановлення спеціального застосунку або додатка на смартфонах, планшетах, телевізійних приймачах чи інших цифрових пристроях.

До таких послуг, зокрема, але не виключно, належать:

надання доступу до ігор, включаючи постачання послуг з участі в таких іграх (абзац «в» підпункту 14.1.56⁵ пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ);

постачання програмного забезпечення та оновлень до нього, у тому числі електронних примірників, надання доступу до них, а також дистанційне обслуговування програмного забезпечення та електронного обладнання              (абзац «е» підпункту 14.1.56⁵ пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

База оподаткування ПДВ операцій з постачання нерезидентом – платником ПДВ електронних послуг визначається виходячи з вартості таких послуг. Податок становить 20 відс. бази оподаткування та додається до вартості електронних послуг, крім операцій, звільнених від оподаткування податком на додану вартість (пункт 208¹.6 статті 208¹ розділу V ПКУ).

Разом з цим, до 01.01.2023 для операцій з постачання на митній території України програмної продукції діє режим звільнення від оподаткування ПДВ, встановлений пунктом 26¹ підрозділу 2 розділу XX ПКУ.

Так, пунктом 26¹ підрозділу 2 розділу XX ПКУ визначено, що тимчасово, з 1 січня 2013 року до 1 січня 2023 року, звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання програмної продукції, а також операції з програмною продукцією, плата за які не вважається роялті згідно з абзацами другим - сьомим підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ.

Для цілей пункту 26¹ підрозділу 2 розділу XX ПКУ до програмної продукції відносяться:

результат комп'ютерного програмування у вигляді операційної системи, системної, прикладної, розважальної та/або навчальної комп'ютерної програми (їх компонентів), а також у вигляді інтернет-сайтів та/або онлайн-сервісів та доступу до них;

примірники (копії, екземпляри) комп'ютерних програм, їх частин, компонентів у матеріальній та/або електронній формі, у тому числі у формі коду (кодів) та/або посилань для завантаження комп'ютерної програми та/або їх частин, компонентів у формі коду (кодів) для активації комп'ютерної програми чи в іншій формі;

будь-які зміни, оновлення, додатки, доповнення та/або розширення функціоналу комп'ютерних програм, права на отримання таких оновлень, змін, додатків, доповнень протягом певного періоду часу;

криптографічні засоби захисту інформації.

Водночас, згідно з підпунктом 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ під терміном «роялті» розуміється будь-який платіж, в тому числі платіж, що сплачується користувачем об'єктів авторського права і (або) суміжних прав на користь організацій колективного управління, відповідно до Закону України від 15 травня 2018 року № 2415-VIII «Про ефективне управління майновими правами правовласників у сфері авторського права і (або) суміжних прав», отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об'єкта права інтелектуальної власності, а саме на будь-які літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп'ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, інші аудіовізуальні твори, будь-які права, які охороняються патентом, будь-які зареєстровані торговельні марки (знаки на товари і послуги), права інтелектуальної власності на дизайн, секретне креслення, модель, формулу, процес, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).

Не вважаються роялті платежі, отримані:

як винагорода за використання комп'ютерної програми, якщо умови використання обмежені функціональним призначенням такої програми та її відтворення обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання «кінцевим споживачем»);

за придбання примірників (копій, екземплярів) об'єктів інтелектуальної власності, у тому числі в електронній формі, для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання або для перепродажу такого примірника (копії, екземпляра);

за придбання речей (у тому числі носіїв інформації), в яких втілені або на яких містяться об'єкти права інтелектуальної власності, визначені в абзаці першому цього підпункту, у користування, володіння та/або розпорядження особи;

за передачу прав на об'єкти права інтелектуальної власності, якщо умови передачі прав на об'єкт права інтелектуальної власності надають право особі, яка отримує такі права, продати або здійснити відчуження в інший спосіб права інтелектуальної власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), крім випадків, коли таке оприлюднення (розголошення) є обов'язковим згідно із законодавством України;

за передачу права на розповсюдження примірників програмної продукції без права на їх відтворення або якщо їх відтворення обмежено використанням кінцевим споживачем.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє, що у разі, якщо надання Компанією доступу до неактивованих даних та команд/додаткових функцій гри фізичним особам відноситься до категорії електронних послуг, визначених абзацом «в» або абзацом «е» підпункту 14.1.56⁵ пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ (постачання програмного забезпечення та оновлень до нього, у тому числі електронних примірників, надання доступу до них або надання доступу до ігор), то вказана вище операція Компанії за своєю фактичною сутністю розглядатиметься як операція з програмною продукцією, оплата за яку не вважається роялті згідно з абзацами другим-сьомим підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ, і, відповідно, підлягатиме звільненню від оподаткування ПДВ до 01.01.2023 на підставі пункту 26¹ підрозділу 2 розділу XX ПКУ.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).