Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 29.09.2022 р. № 1598/ІПК/99-00-21-03-02-05

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо формування податкових зобов’язань з ПДВ та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, у 2022 році на виконання розпоряджень Кабінету Міністрів України Агентством проведено відпуск матеріальних цінностей.

Так, на виконання відповідних розпоряджень Кабінету Міністрів України                            Агентством було укладено договори купівлі-продажу з Міністерством щодо відпуску та подальшої оплати матеріальних цінностей.

За період з квітня по липень 2022 року після надходження бюджетних коштів Агентством були складені податкові накладні.

Крім цього, з метою забезпечення потреб окремих установ, а також населення України в особливий період та на виконання розпорядження Кабінету Міністрів України (далі – Розпорядження) Агентству доручено відпустити, зокрема з незнижуваного запасу, відповідним органам державної влади матеріальні цінності.

Відповідно до пункту 4 Розпорядження Міністерство фінансів України під час внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2022 рік» зобов’язане передбачити бюджетні призначення для Міністерства економіки України на поповнення Агентством запасів матеріальних цінностей, відпущених згідно з Розпорядженням.

З огляду на викладене, Агентство просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1) щодо виникнення податкових зобов’язань з ПДВ при здійсненні операції з відпуску матеріальних цінностей згідно з Розпорядженням;

2) чи є в описаній ситуації датою виникнення податкових зобов’язань з ПДВ дата надходження бюджетних коштів відповідно до пункту 4 Розпорядження?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Одним із принципів, на яких ґрунтується податкове законодавство України є  рівність усіх платників перед законом, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації - забезпечення однакового підходу до всіх платників податків незалежно від соціальної, расової, національної, релігійної приналежності, форми власності юридичної особи, громадянства фізичної особи, місця походження капіталу (підпункт 4.1.2 пункту 4.1 статті 4 розділу І ПКУ).

Відповідно до статті 5 розділу І ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу І ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Правові засади функціонування бюджетної системи України, її принципи, основи бюджетного процесу і міжбюджетних відносин та відповідальність за порушення бюджетного законодавства визначаються Бюджетним кодексом України (далі – БКУ). Відповідно до пункту 11 частини першої статті 2 БКУ бюджетні кошти (кошти бюджету) – належні відповідно до законодавства надходження бюджету та витрати бюджету.

Пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ.

Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі −  Закон № 996)).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України, у тому числі операції з безоплатної передачі.

Пунктом 188.1 статті 188 розділу V ПКУ визначено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 розділу VІ ПКУ, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ  та складання податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) встановлено статтями 187, 198 і 201 розділу V ПКУ.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону № 996, незалежно від дати накладення електронного підпису.

Пунктом 187.7 статті 187 розділу V ПКУ визначено, що датою виникнення податкових зобов'язань у разі постачання товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів є дата зарахування таких коштів на банківський рахунок платника податку або дата отримання відповідної компенсації у будь-якій іншій формі, включаючи зменшення заборгованості такого платника податку за його зобов'язаннями перед бюджетом.

Згідно з пунктами 201.1, 201.7 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни. Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Водночас, пунктом 32¹ підрозділу 2 розділу XX ПКУ визначено, що тимчасово, протягом дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану, не вважаються використаними платником податку в неоподатковуваних податком на додану вартість операціях або операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, товари:

придбані в оподатковуваних ПДВ операціях, знищені (втрачені) внаслідок дії обставин непереборної сили у період дії воєнного, надзвичайного стану;

придбані в оподатковуваних ПДВ операціях та передані в державну чи комунальну власність, у тому числі на користь добровольчих формувань територіальних громад, а також надані на користь інших осіб для потреб забезпечення оборони України у період дії воєнного, надзвичайного стану.

Не є постачанням товарів та послуг операції з безоплатної (без будь-якої грошової, матеріальної або інших видів компенсації) передачі/надання товарів та послуг Збройним Силам України, Національній гвардії України, Службі безпеки України, Службі зовнішньої розвідки України, Державній прикордонній службі України, Міністерству внутрішніх справ України, Державній службі України з надзвичайних ситуацій, Управлінню державної охорони України, Державній службі спеціального зв'язку та захисту інформації України, добровольчим формуванням територіальних громад, іншим утвореним відповідно до законів України військовим формуванням, їх з'єднанням, військовим частинам, підрозділам, установам або організаціям, що утримуються за рахунок коштів державного бюджету, для потреб забезпечення оборони України, захисту безпеки населення та інтересів держави, а також на користь центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері цивільного захисту, сил цивільного захисту та/або закладів охорони здоров'я державної, комунальної власності, та/або структурних підрозділів з питань охорони здоров'я обласних, Київської та Севастопольської міських державних адміністрацій, крім випадків, якщо такі операції з постачання товарів та послуг оподатковуються за нульовою ставкою ПДВ.

До наведених у пункті 32¹ підрозділу 2 розділу XX ПКУ операцій норми пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ не застосовуються.

Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів зазначених вище, опису питання і фактичних обставин, що наявні у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питань 1 і 2

Виникнення податкових зобов’язань з ПДВ, зокрема за операціями платника ПДВ з постачання товарів/послуг (у тому числі на безоплатній основі) не залежить від статусу та організаційно-правової форми такого платника ПДВ.

Якщо передача (відпуск) матеріальних цінностей державного матеріального резерву згідно з Розпорядженням здійснюється Агентством на безоплатній основі (без будь-якої грошової, матеріальної або інших видів компенсацій) перерахованим у пункті 32¹ підрозділу 2 розділу XX ПКУ суб’єктам для потреб забезпечення оборони України, захисту безпеки населення та інтересів держави, то така операція не є постачанням товарів та послуг для цілей оподаткування ПДВ (крім випадку, якщо така операція з постачання оподатковуються за нульовою ставкою ПДВ) і, відповідно, за такою операцією обов’язку щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ та складання і реєстрації в ЄРПН податкової накладної у Агентства не виникає.

Якщо передача (відпуск) матеріальних цінностей державного матеріального резерву згідно з Розпорядженням здійснюється Агентством на безоплатній основі (без будь-якої грошової, матеріальної або інших видів компенсації) іншим суб’єктам, ніж перераховані у пункті 32¹ підрозділу 2 розділу XX ПКУ, та/або за таку передачу (відпуск) Агентством отримано (буде отримано у майбутньому) грошову, матеріальну або інші види компенсацій, то така операція є об’єктом оподаткування ПДВ. За такою операцією Агентство зобов’язане визначити податкові зобов’язання з ПДВ за правилами, встановленими:

пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ (правило «першої події»: на дату зарахування коштів на банківський рахунок Агентства як оплати вартості матеріальних цінностей або на дату фактичного відвантаження Агентством матеріальних цінностей) – якщо операція з передачі (відпуску) матеріальних цінностей державного матеріального резерву згідно з Розпорядженням здійснюється Агентством на безоплатній основі або грошові кошти, які отримало (отримає у майбутньому) Агентство як оплату (компенсацію) вартості таких матеріальних цінностей не належать у розумінні БКУ до бюджетних коштів;

або

пунктом 187.7 статті 187 розділу V ПКУ (на дату зарахування бюджетних коштів на банківський рахунок Агентства як оплати вартості матеріальних цінностей або на дату отримання Агентством відповідної компенсації у будь-якій іншій формі) – якщо грошові кошти, які отримало (отримає у майбутньому) Агентство як оплату (компенсацію) вартості таких матеріальних цінностей належать у розумінні БКУ до бюджетних коштів.

Разом з цим ДПС інформує, що кожен конкретний випадок податкових взаємовідносин, у тому числі і тих, про які йдеться мова у зверненні, необхідно розглядати з урахуванням договірних умов та обставин здійснення відповідних господарських операцій, у тому числі з детальним вивченням та аналізом первинних документів і матеріалів, оформленням яких супроводжувались такі операції, що дозволяють ідентифікувати фактичну їх сутність.

Правомірність формування податкових зобов’язань з ПДВ може бути встановлена виключно за результатами проведення документальної перевірки.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).