Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 29.08.2022 р. № 1342/ІПК/99-00-21-02-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення підприємства  (далі – Підприємство) щодо оподаткування податком на доходи нерезидента ліцензійних платежів та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

Відповідно до наданої інформації Підприємство має намір укласти ліцензійну угоду з резидентом Чеської республіки (далі – Нерезидент), відповідно до якої Нерезидент надає Підприємству невиключне та непередаване право (ліцензію)на використання програмного забезпечення Нерезидента, а Підприємство повинно щомісячно сплачуватиНерезиденту винагороду у вигляді роялті. При цьому Нерезидент не має постійного представництва в Україні.

Платник запитує:

1. Чи може відповідно до положення ст. 7 Конвенції між Урядом України і Урядом Чеської Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майнодохід, отриманий Нерезидентом від виплати за ліцензійною угодою у зв’язку із використанням програмного забезпечення, оподатковуватись лише у Чеській республіці?

2. В якому розмірі оподатковується дохід, отриманий Нерезидентом від виплати Підприємством роялті, якщо Нерезидент являється кінцевим бенефіціарним (фактичним) отримувачем роялті від Підприємства за ліцензійною угодою?

 

Щодо питання 1

Законодавство України про авторське право і суміжні правабазується на відповідних нормах, зокрема, Закону України від 23 грудня 1993 року № 3792-XII «Про авторське право і суміжні права» (далі – Закон № 3792) та Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ).

Статтею 8 Закону № 3792визначено, щооб’єктамиавторського права є твори у галузі науки, літератури і мистецтва, зокрема,комп’ютерніпрограми.

Такожзгідно з положеннямист. 433 ЦКУ об’єктами авторського права є твори, зокрема, комп’ютерні програми, які  охороняються як літературні твори.

Відповідно до ст. 1108 ЦКУ особа, яка має виключне право дозволяти використання обʼєкта права інтелектуальної власності (ліцензіар), може надати іншій особі (ліцензіату) письмове повноваження, яке надає їй право на використання цього обʼєкта в певній обмеженій сфері (ліцензія на використання обʼєкта права інтелектуальної власності).

Підпунктом 14.1.225 п. 14.1 ст. 14 Кодексу визначено, що роялті – цебудь-який платіж, отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об’єкта права інтелектуальної власності, а саме на будь-які літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп’ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, інші аудіовізуальні твори, будь-які права, які охороняються патентом, будь-які зареєстровані торговельні марки (знаки на товари і послуги), права інтелектуальної власності на дизайн, секретне креслення, модель, формулу, процес, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).

Відповідно до абзацу «в» п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, зокрема роялті, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею.

Згідно зп.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу резидент, у тому числі фізична особа – підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або субʼєкт господарювання (юридична особа чи фізична особа – підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у п.п. 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 – 141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.

Згідно ст. 3 Кодексу, якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Положення Конвенції між Урядом України і Урядом Чеської Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно із змінами і доповненнями, внесеними відповідним Протоколом, ратифікованим Верховною Радою України 04.11.2015 (Закон України № 747-VIII), який набув чинності 09.12.2015 (далі – Конвенція), застосовуються до «осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав»
(ст. 1 Конвенції) та поширюються на податки, одним з яких, зокрема в Україні, є «податок на прибуток підприємств» (ст. 2 Конвенції). Статтею 4 (Резидент) Конвенції встановлено критерії щодо визначення резиденції осіб, на яких поширюються її положення.

Відповідно до п. 1 ст. 12 (Роялті) Конвенції «роялті, які виникають у Договірній Державі і сплачуються резиденту другої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій другій Договірній Державі».

«Однак ці роялті можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо фактичний одержувач роялті є резидентом другої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати 10 відсотків від загальної суми роялті» (п. 2 ст. 12 Конвенції).

Згідно з п. 3 ст. 12 Конвенції термін «роялті» у разі використання в цій статті означає платежі будь-якого виду, що одержуються як винагорода за користування або за надання права користування будь-яким авторським правом на літературні твори, твори мистецтва або науки, в тому числі кінематографічні фільми, фільми або плівки або інші засоби зображення або відтворення звуку, що використовуються для телебачення чи радіомовлення, будь-яким патентом, торговою маркою, дизайном або моделлю, планом, таємною формулою або процесом, або за користування чи надання права на користування промисловим, комерційним або науковим обладнанням, або за інформацію, щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).

Відповідно до п. 2 ст. 3 (Загальні визначення) Конвенції «під час застосування у будь-який час цієї Конвенції Договірною Державою будь-який термін, не визначений у Конвенції, має те значення, яке надається йому на той момент законодавством цієї Держави щодо податків, на які поширюється дія цієї Конвенції, якщо з контексту не випливає інше. Будь-яке значення такого терміна, яке надається йому за чинним податковим законодавством цієї Держави, превалює над значенням, що надається цьому терміну за іншими законами цієї Держави».

Таким чином, з метою застосування положень ст. 12 Конвенції терміни та поняття, не визначені Конвенцією, відповідно до п. 2 ст. 3 Конвенції мають те значення, яке надається їм законодавством України, зокрема Кодексом.

З урахуванням зазначеного, при виплаті особою, яка у розумінні Конвенції є резидентом України, платежів, які  відповідають терміну «роялті», визначеного п. 3 ст. 12 Конвенції, на користь особи, яка у розумінні Конвенції є резидентом Чехії і «фактичним одержувачем» отриманого доходу, має застосовуватись ставка оподаткування, зазначена у п. 2 ст. 12 Конвенції.

Щодо питання 2

Порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України встановлено ст. 103 розділу ІІ «Адміністрування податків, зборів, платежів» Кодексу.

Відповідно до п. 103.1 ст. 103 Кодексу застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

Згідно з п. 103.2 ст. 103 Кодексу особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором) і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

Податкові вигоди у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку, передбачені міжнародним договором, не надаються стосовно відповідного виду доходу або прибутку, якщо головною або переважною метою здійснення відповідної господарської операції нерезидента з резидентом України було безпосереднє або опосередковане отримання переваг, які надаються міжнародним договором у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку. Ця норма не застосовується, якщо буде встановлено, що отримання таких переваг відповідає об’єкту та цілям міжнародного договору України. У разі якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлені інші правила, ніж передбачені цим пунктом, застосовуються відповідні правила міжнародного договору.

Відповідно до п. 103.3 ст. 103 Кодексубенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором), вважається особа, що має право на отримання таких доходів та є вигодоотримувачем щодо них (має право фактично розпоряджатися таким доходом).

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не є юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або виконує лише посередницькі функції щодо такого доходу, про що, зокрема, можуть свідчити такі ознаки:

зазначена особа не має достатньо повноважень або у випадку, підтвердженому фактами та обставинами, не має права користуватися та розпоряджатися таким доходом, та/або

зазначена особа передає отриманий дохід або переважну його частину на користь іншої особи незалежно від способу оформлення такої передачі та зазначена особа не виконує суттєвих функцій, не використовує значні активи та не несе суттєві ризики в операції з такої передачі, та/або зазначена особа не має відповідних ресурсів (кваліфікованого персоналу, основних засобів у володінні або користуванні, достатнього власного капіталу тощо), необхідних для фактичного виконання функцій, використання активів та управління ризиками, пов’язаних з отриманням відповідного виду доходу, які лише формально покладаються (використовуються, приймаються) на зазначену особу у зв’язку із здійсненням операції з такої передачі.

Таким чином, резидент Чехії, якому виплачуються роялті, що є бенефіціарним (фактичним) власником цих роялті та відповідає вимогам, зазначеним у ст. 103 Кодексу, то при виплаті йому роялті застосовуються  положення п. 2 ст. 12 Конвенції.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).