Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 01.07.2022 р. № 928/ІПК/99-00-21-03-02-06

 Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення, надіслане до ДПС листом ГУ ДПС у Рівненській області щодо визначення податкових зобов’язань з ПДВ при отриманні коштів в якості забезпечення виконання договору про закупівлю робіт, та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

У своєму зверненні Підприємство повідомило, що перебуває на загальній системі оподаткування та є платником ПДВ. Підприємством проведено торги на закупівлю робіт за ДК 021:2015: 45453000-7 Капітальний ремонт і реставрація за процедурою відкриті торги. За умовами тендерної документації та договору про закупівлю Переможець торгів зобов’язаний внести на розрахунковий рахунок замовника (Підприємства) забезпечення виконання договору, розмір якого становить 5 відсотків від вартості договору. Зазначені кошти повинні бути повернуті Переможцю торгів після виконання договору.

Враховуючи вищевикладене, Підприємство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) чи підлягають оподаткуванню такі кошти?

2) яким чином та в якому періоді мають бути оподатковані кошти, отримані як забезпечення виконання договору?

3) чи можливо передати такі кошти на депозитний рахунок з виплатою відсотків на користь Підприємства і чи підлягають вони оподаткуванню в такому випадку?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу I ПКУ).

Відповідно до пунктів 5.1 - 5.3 статті 5 розділу І ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу І ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Оскільки відповідно до підпункту 19¹.1.28 пункту 19¹.1 статті 19¹ розділу I ПКУ до функцій контролюючих органів належить, зокрема, надання індивідуальних податкових консультацій, інформаційно-довідкових послуг з питань податкового та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи, питання порядку отримання та використання коштів, що надходять платнику податків у вигляді забезпечення виконання договору про закупівлю, не належать до компетенції ДПС.

Правові та економічні засади здійснення закупівель товарів, робіт і послуг для забезпечення потреб держави, територіальних громад та об’єднаних територіальних громад визначено Законом України «Про публічні закупівлі» від 25 грудня 2015 року № 922-VIII із змінами (далі – Закон № 922).

Відповідно до Закону № 922:

забезпечення виконання договору про закупівлю – це надання забезпечення виконання зобов’язань учасником перед замовником за договором про закупівлю (пункт 9 частини першої статті 1 Закону № 922);

забезпечення тендерної пропозиції/пропозиції – це надання забезпечення виконання зобов’язань учасником перед замовником, що виникли у зв’язку з поданням тендерної пропозиції/пропозиції, у вигляді такого забезпечення, як гарантія (пункт 10 частини першої статті 1 Закону № 922).

Порядок здійснення закупівлі шляхом відкритих торгів регулюється розділом IV Закону № 922.

Відповідно до частини 3 статті 27 розділу IV Закону № 922 розмір забезпечення виконання договору про закупівлю не може перевищувати 5 відсотків вартості договору про закупівлю.

Повернення забезпечення виконання договору про закупівлю здійснюється відповідно до частини другої  статті 27 розділу IV Закону № 922, а саме, замовник повертає забезпечення виконання договору про закупівлю:

1) після виконання переможцем процедури закупівлі/спрощеної закупівлі договору про закупівлю;

2) за рішенням суду щодо повернення забезпечення договору у випадку визнання результатів процедури закупівлі/спрощеної закупівлі недійсними або договору про закупівлю нікчемним;

3) у випадках, передбачених статтею 43 Закону № 922;

4) згідно з умовами, зазначеними в договорі про закупівлю, але не пізніше ніж протягом п’яти банківських днів з дня настання зазначених обставин.

Кошти, що надійшли як забезпечення виконання договору про закупівлю, якщо вони не повертаються учаснику у випадках, визначених Законом № 922, підлягають перерахуванню до відповідного бюджету, а в разі здійснення закупівлі замовниками не за бюджетні кошти - перераховуються на рахунок таких замовників (частина четверта статті 27 розділу IV Закону № 922) .

Щодо питань 1-3 в частині оподаткування ПДВ

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ). При цьому продаж (реалізація) товарів – це будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів (підпункт 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 розділу V ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 розділу VІ ПКУ, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:

товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;

газу, який постачається для потреб населення;

електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

Операції з отримання Підприємством коштів  в якості забезпечення виконання договору від Переможця торгів згідно умов  тендерної документації та договору про закупівлю  не є об'єктом оподаткування ПДВ у розумінні пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ.

Якщо умовами договору про закупівлю передбачено, що забезпечувальний платіж виконує виключно функцію засобу забезпечення зобов'язань та підлягає поверненню Переможцю торгів  після виконання таких зобов'язань, то ця сума забезпечувального платежу не збільшує базу оподаткування ПДВ у Підприємства. Податкові зобов'язання Підприємством та податковий кредит Переможцем торгів  при отриманні/перерахуванні такого платежу не визначаються.

Операція з отримання відсотків за депозитом не відповідає визначенню постачання послуг чи постачання товарів, наведених в підпунктах 14.1.185, 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ, а тому відповідно не є об’єктом оподаткування ПДВ.

Щодо питань 1-3 в частині оподаткування податком на прибуток підприємств

Згідно з абзацом першим підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 розділу ІІІ ПКУ об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями ПКУ.

ПКУ не передбачено різниць для коригування фінансового результату до оподаткування за операціями з отримання коштів, що надходять платнику податку на прибуток підприємств у вигляді забезпечення виконання договору про закупівлю, а також з отримання процентів за депозитним договором між резидентами України.

Такі операції відображаються при визначенні фінансового результату до оподаткування та відповідно об’єкта оподаткування податком на прибуток підприємств згідно з правилами бухгалтерського обліку.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга ст. 6 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» зі змінами та доповненнями).

Питання бухгалтерського обліку операцій з отримання та використання коштів, що надходять платнику податків у вигляді забезпечення виконання договору про закупівлю, належать до компетенції Міністерства фінансів України.

В доповнення до викладеного ДПС повідомляє, що питання можливості передачі коштів, отриманих в якості забезпечувального платежу, на депозитний рахунок не відноситься до компетенції ДПС.

Згідно з пунктом 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.