Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 04.07.2022 р. № 950/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення                                   щодо застосування правил пропорційного віднесення сум податку до складу податкового кредиту, визначених статтею 199 розділу V Податкового кодексу України (далі – ПКУ), та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ, повідомляє.

Як зазначено у зверненні, у 2021 році Товариство здійснювало операції, які підлягали звільненню від оподаткування ПДВ, а саме:

операції з постачання брухту чорних металів, які звільнялися від оподаткування ПДВ відповідно до  пункту 23 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ;

операції з постачання теплової енергії, оплата за яку здійснювалася за рахунок отриманої суми компенсації, призначеної на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету, які звільнялися від оподаткування ПДВ відповідно до підпункту 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ.

Обсяги таких операцій Товариство відображало у рядку 5 податкових декларацій з ПДВ.

 При здійсненні таких операцій правила пропорційного віднесення сум податку до складу податкового кредиту, визначені статтею 199 розділу V ПКУ, Товариство не застосовувало, керуючись нормами абзаців 3 і 4 пункту 199.6 вказаної статті ПКУ.

Водночас, у зв’язку з прийняттям та набранням чинності Законом України    від 30 листопада 2021 року № 1914-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень», абзац 3 пункту 199.6 статті 199 розділу V ПКУ було виключено і, відповідно, починаючи з 01.01.2022, при здійсненні операцій з постачання відходів та брухту чорних і кольорових металів, які утворилися, зокрема, внаслідок ремонту та ліквідації основних фондів, Товариство зобов’язане застосовувати правила пропорційного віднесення сум податку до складу податкового кредиту, визначені вказаною статтею ПКУ.

З огляду на викладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію щодо застосування у розглянутій у зверненні ситуації правил пропорційного віднесення сум податку до складу податкового кредиту, визначених статтею 199 розділу V ПКУ, а саме:

1) на підставі якого пункту статті 199 розділу V ПКУ Товариство має розраховувати частку використання придбаних з ПДВ товарів/послуг в оподатковуваних податком операціях та неоподатковуваних податком операціях, якщо у 2021 році Товариство здійснювало неоподатковувані ПДВ операції до яких правила, визначені вказаною статтею ПКУ, не застосовувалися − пункту 199.2 чи пункту 199.3?;

2) якщо на підставі пункту 199.2, то чи включаються до відповідного розрахунку частки обсяги звільнених від оподаткування ПДВ операцій з постачання брухту чорних і кольорових металів та операцій з постачання теплової енергії, оплата за яку здійснювалася за рахунок отриманої суми компенсації, призначеної на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету, що відображені у рядку 5 податкових декларацій з ПДВ за минулий рік?;

3) якщо на підставі пункту 199.3, то відповідний розрахунок частки використання придбаних з ПДВ товарів/послуг в оподатковуваних податком операціях та неоподатковуваних податком операціях повинен здійснюватися один раз на рік (у перший звітний (податковий) період коли задекларовані неоподатковувані податком операції), чи за кожний звітний (податковий) період такого року?;

4) яка сума ПДВ, включена до складу податкового кредиту з ПДВ, приймає участь при відповідному розрахунку частки використання придбаних з ПДВ товарів/послуг в оподатковуваних податком операціях та неоподатковуваних податком операціях, якщо, наприклад, Товариство, яке застосовує касовий метод податкового обліку відповідно до пункту 187.10 статті 187 розділу V та пункту 44 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, вперше здійснило операцію з постачання брухту чорних і кольорових металів у березні 2022 року, а саме, уся сума ПДВ, включена у березні 2022 року до складу податкового кредиту з ПДВ, чи лише окрема частина такої суми?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пункту 5.3 статті 5 розділу І ПКУ інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Відходи – це будь-які речовини, матеріали і предмети, що утворилися у процесі виробництва чи споживання, а також товари (продукція), що повністю або частково втратили свої споживчі властивості і не мають подальшого використання за місцем їх утворення чи виявлення і від яких їх власник позбувається, має намір або повинен позбутися шляхом утилізації чи видалення (стаття 1 Закону України від 05 березня 1998 року № 187/98-ВР «Про відходи»).

Металобрухт - непридатні для прямого використання вироби або частини виробів, які за рішенням власника втратили експлуатаційну цінність внаслідок фізичного або морального зносу і містять у собі чорні або кольорові метали чи їх сплави, а також вироби з металу, що мають непоправний брак, залишки чорних і кольорових металів і їх сплавів (стаття 1 Закону України від 05 травня 1999 року № 619-XIV «Про металобрухт»).

Виробнича дотація з бюджету - фінансова допомога з боку держави, що надається суб'єкту господарювання на безповоротній основі з метою зміцнення його фінансово-економічного становища та/або для забезпечення виробництва товарів, виконання робіт, надання послуг (підпункт 14.1.16 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Відповідно до пункту 189.10 статті 189 розділу V ПКУ у разі якщо внаслідок ліквідації необоротних активів отримуються комплектувальні вироби, складові частини, компоненти або інші відходи, які оприбутковуються на матеріальних рахунках з метою їх використання в господарській діяльності платника, на такі операції не нараховуються податкові зобов'язання з ПДВ.

Пунктом 23 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ встановлено, що тимчасово до 01 січня 2027 року від оподаткування ПДВ звільняються операції з постачання, у тому числі операції з імпорту відходів та брухту чорних і кольорових металів, а також паперу та картону для утилізації (макулатури та відходів) товарної позиції 4707 згідно з УКТ ЗЕД.

Переліки таких відходів та брухту чорних і кольорових металів затверджуються Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до підпункту 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання товарів/послуг у частині суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету.

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ та складання податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) визначено статтями 187, 198, 199 та 201 розділу V ПКУ.

Пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ визначено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з ПДВ (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в неоподатковуваних ПДВ операціях або в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 розділу V ПКУ).

Пунктом 199.1 статті 199 розділу V ПКУ визначено, що у разі, якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в ЄРПН на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.

Частка використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях визначається у відсотках як відношення обсягів з постачання оподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за попередній календарний рік до сукупних обсягів постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за цей же попередній календарний рік. Визначена у процентах величина застосовується протягом поточного календарного року (пункт 199.2 статті 199 розділу V ПКУ).

Платники податку, у яких протягом попереднього календарного року були відсутні неоподатковувані операції, а такі неоподатковувані операції почали здійснюватися у звітному періоді, а також новостворені платники податку проводять у поточному календарному році розрахунок частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях на підставі розрахунку, визначеного за фактичними даними обсягів з постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій першого звітного податкового періоду, в якому задекларовані такі операції (пункт 199.3 статті 199 розділу V ПКУ).

Розрахунок частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях подається до контролюючого органу одночасно з податковою декларацією звітного податкового періоду, в якому задекларовані такі оподатковувані та неоподатковувані операції (пункт 199.3 статті 199 розділу V ПКУ).

Платник податку за підсумками календарного року здійснює перерахунок частки використання товарів/послуг та необоротних активів в оподатковуваних операціях виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій. У разі зняття з обліку платника податку, у тому числі за рішенням суду, перерахунок частки здійснюється виходячи з фактичних обсягів оподатковуваних та неоподатковуваних операцій, проведених з початку поточного року до дати зняття з обліку (пункт 199.4 статті 199 розділу V ПКУ).

Відповідно до пунктів 201.14 і 201.15 статті 201 розділу V ПКУ платники податку зобов'язані вести окремий облік операцій з постачання та придбання товарів/послуг, які підлягають оподаткуванню, а також які не є об'єктами оподаткування та звільнені від оподаткування згідно з розділом V ПКУ.

Зведені результати такого обліку відображаються у податкових деклараціях, форма яких встановлюється у порядку, передбаченому статтею 46 розділу ІІ ПКУ.

Форму та порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість затверджено наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за  № 159/28289 із змінами і доповненнями (далі – Порядок № 21).

Відповідно до підпункту 5 пункту 3 розділу V Порядку № 21 розрахунок частки використання товарів/послуг та/або необоротних активів у неоподатковуваних операціях здійснюється за попередній календарний рік.

Для новоствореного платника та/або платника, у якого протягом попереднього календарного року були відсутні неоподатковувані операції, - за перший звітний (податковий) період, у якому задекларовані такі операції.

Відповідне нарахування податкових зобов'язань сум ПДВ у рядках 4.1, 4.2 та 4.3 податкової декларації з ПДВ здійснюється згідно із часткою використання товарів/послуг та/або необоротних активів у неоподатковуваних операціях, визначеною у таблиці 1 «Розрахунок частки використання товарів/послуг та/або необоротних активів в оподатковуваних операціях» додатку 6 до податкової декларації з ПДВ

Визначена частка використання товарів/послуг та/або необоротних активів у неоподатковуваних операціях застосовується протягом поточного календарного року.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє, що у разі, якщо у Товариства внаслідок ремонту та/або ліквідації основних фондів утворюються відходи та/або брухт чорних і кольорових металів, які надалі постачаються на митній території України із застосуванням режиму звільнення від оподаткування ПДВ, встановленого пунктом 23 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ, то у Товариства виникає обов’язок щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ та складання зведеної податкової накладної за правилами, встановленими:

пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ - у випадку, якщо Товариством придбавалися з ПДВ товари/послуги (наприклад послуги із транспортування (перевезення), завантаження, розвантаження та/або порізки відходів і брухту чорних і кольорових металів) призначені виключно для використання у таких звільнених від оподаткування ПДВ операціях (постачання відходів та брухту чорних і кольорових металів);

пунктом 199.1 статті 199 розділу V ПКУ - у випадку, якщо придбані Товариством з ПДВ товари/послуги (наприклад послуги із оренди приміщення, зв’язку, комунальні послуги, канцелярське приладдя тощо) частково використовуються в оподатковуваних ПДВ операціях (постачання теплової та електричної енергії), а частково у звільнених від оподаткування ПДВ операціях (постачання відходів та брухту чорних і кольорових металів).

Щодо питань 1 - 3

У розглянутій у зверненні ситуації розрахунок частки використання товарів/послуг та/або необоротних активів у неоподатковуваних ПДВ операціях (операціях з постачання відходів та брухту чорних і кольорових металів) повинен здійснюватися згідно з пунктом 199.3 статті 199 розділу V ПКУ, а саме на підставі розрахунку, визначеного за фактичними даними обсягів з постачання оподатковуваних ПДВ та неоподатковуваних ПДВ операцій першого звітного податкового періоду поточного календарного року, в якому задекларовані такі неоподатковувані ПДВ операції, оскільки до 01.01.2022, при здійсненні як операцій з постачання відходів та брухту чорних і кольорових металів, так і операцій з постачання теплової енергії, оплата за яку здійснювалася за рахунок отриманої суми компенсації, призначеної на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету, що підлягали звільненню від оподаткування ПДВ, обов’язку щодо застосування правил пропорційного віднесення сум податку до складу податкового кредиту, визначених статтею 199 розділу V ПКУ, у Товариства не виникало.

Визначена частка використання товарів/послуг та/або необоротних активів у неоподатковуваних ПДВ операціях (операціях з постачання відходів та брухту чорних і кольорових металів) застосовується протягом поточного календарного року.

Щодо питання 4

У випадку, якщо Товариство здійснювало неоподатковувану ПДВ операцію (операцію з постачання відходів та брухту чорних і кольорових металів) у березні 2022 року, то для цілей застосування правил пропорційного віднесення сум податку до складу податкового кредиту, визначених статтею199 розділу V ПКУ, Товариству необхідно використовувати суму ПДВ за придбаними, наприклад, у березні 2022 року з ПДВ товарами/послугами (наприклад послугами із оренди приміщення, зв’язку, комунальними послугами, канцелярським приладдям тощо), які призначені для одночасного використання як в оподатковуваних ПДВ операціях (операціях з постачання теплової та електричної енергії), так і неоподатковуваних ПДВ операціях (операціях з постачання відходів та брухту чорних і кольорових металів), так званими товарами/послугами подвійного призначення.

При цьому Товариство зобов'язане вести окремий облік, зокрема операцій з постачання товарів/послуг, які підлягають оподаткуванню ПДВ, та звільнені від оподаткування ПДВ згідно з розділом V ПКУ, а також операцій з придбання товарів/послуг, що призначені для використання як в оподатковуваних ПДВ операціях, так і неоподатковуваних ПДВ операціях, та, відповідно самостійно визначати цільове призначення таких товарів/послуг.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).