Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 15.02.2023 р. № 323/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення                               щодо окремих питань, пов’язаних із наданням послуг з підвищення кваліфікації, та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, у листопаді 2021 року Товариство-1 стало переможцем тендеру на закупівлю послуг з підвищення кваліфікації.

У грудні 2021 року між Товариством-1 та Товариством-2 було укладено договір про надання таких послуг. При цьому, на дату укладення такого договору Товариство-1 не було платником ПДВ.

У лютому 2022 року Товариство-1 зареєструвалося як платник ПДВ.

З огляду на викладене, Товариство-1 просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1) чи вважатиметься зміною ставок податків/зборів у розумінні норм пункту 6 частини п’ятої статті 41 Закону України від 25 грудня 2015 року № 922-VIII «Про публічні закупівлі» (далі – Закон № 922) реєстрація Товариства-1 платником ПДВ?;

2) щодо порядку оподаткування ПДВ операцій з постачання послуг із підвищення кваліфікації, а саме визначення ставки ПДВ та бази оподаткування ПДВ для таких операцій;

3) щодо дотримання правил оподаткування, встановлених нормами ПКУ, при здійсненні вказаних вище операцій.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пунктів 5.1 - 5.3 статті 5 розділу I ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Особисті немайнові та майнові відносини (цивільні відносини) регулюються нормами Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ). Господарські відносини, що виникають у процесі організації та здійснення господарської діяльності між суб'єктами господарювання, а також між цими суб'єктами та іншими учасниками відносин у сфері господарювання регулюються Господарським кодексом України (далі – ГКУ).

Відповідно до частини першої статті 638 ЦКУ договір є укладеним, якщо сторони досягли згоди з усіх істотних умов договору. Істотними умовами договору є умови про предмет договору, умови, що визначені законом як істотні або є необхідними для договорів даного виду, а також усі ті умови, щодо яких за заявою хоча б однієї із сторін має бути досягнуто згоди.

Згідно з частинами першою та другою статті 651 ЦКУ зміна або розірвання договору допускається лише за згодою сторін, якщо інше не встановлено договором або законом.

Договір може бути змінено або розірвано за рішенням суду на вимогу однієї із сторін у разі істотного порушення договору другою стороною та в інших випадках, встановлених договором або законом.

Істотні умови господарського договору визначено статтею 180 ГКУ. Зокрема, господарський договір вважається укладеним, якщо між сторонами у передбачених законом порядку та формі досягнуто згоди щодо усіх його істотних умов. Істотними є умови, визнані такими за законом чи необхідні для договорів даного виду, а також умови, щодо яких на вимогу однієї із сторін повинна бути досягнута згода. При укладенні господарського договору сторони зобов'язані у будь-якому разі погодити предмет, ціну та строк дії договору.

Порядок зміни та розірвання господарських договорів встановлено  статтею 188 ГКУ. Зміна та розірвання господарських договорів в односторонньому порядку не допускаються, якщо інше не передбачено законом або договором. Сторона договору, яка вважає за необхідне змінити або розірвати договір, повинна надіслати пропозиції про це другій стороні за договором.

Договір про закупівлю – це господарський договір, що укладається між замовником і учасником за результатами проведення процедури закупівлі / спрощеної закупівлі та передбачає платне надання послуг, виконання робіт або придбання товару (пункт 6 частини першої статті 1 Закон № 922).

Договір про закупівлю укладається відповідно до норм ЦКУ та ГКУ з урахуванням особливостей, визначених Законом № 922 (частина перша статті 41 Закону № 922).

Відповідно до частини п’ятої статті 41 Закону № 922 істотні умови договору про закупівлю не можуть змінюватися після його підписання до виконання зобов'язань сторонами в повному обсязі, крім випадків, визначених у підпунктах 1 – 8 частини п’ятої статті 41 Закону № 922, зокрема зміни ціни в договорі про закупівлю у зв'язку зі зміною ставок податків і зборів та/або зміною умов щодо надання пільг з оподаткування - пропорційно до зміни таких ставок та/або пільг з оподаткування (пункт 6 частини п’ятої статті 41 Закону № 922).

Поняття та сутність ставки податку визначено статтею 25 розділу І ПКУ.

Так, під ставкою податку визнається розмір податкових нарахувань на (від) одиницю (одиниці) виміру бази оподаткування (пункт 25.1 статті 25 розділу І ПКУ). Водночас, одиницею виміру бази оподаткування визнається конкретна вартісна, фізична або інша характеристика бази оподаткування або її частини, щодо якої застосовується ставка податку (пункт 24.1 статті 24 розділу І ПКУ).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Розміри ставок ПДВ встановлено статтею 193 розділу V ПКУ.

Пунктом 194.1 статті 194 розділу V ПКУ встановлено, що операції, зазначені у статті 185 розділу V ПКУ, крім операцій, що не є об'єктом оподаткування, звільнених від оподаткування, та операцій, до яких застосовується нульова ставка та 7 і 14 відсотків, оподатковуються за ставкою, зазначеною у підпункті «а» пункту 193.1 статті 193 розділу V ПКУ, яка є основною.

Податок на додану вартість становить 20 відс., 7 і 14 відс. бази оподаткування ПДВ та додається до ціни товарів/послуг.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Пунктом 188.1 статті 188 розділу V ПКУ визначено, що база оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 розділу VІ ПКУ, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:

товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;

газу, який постачається для потреб населення;

електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питання 1

У розумінні норм ПКУ ставки податку (одиниця виміру бази оподаткування) застосовуються до відповідних операцій, що здійснюються платником податків, і їх встановлення та/або зміна не залежить від набуття платником податків статуса платника з того чи іншого податку.

Щодо питання 2

З дати реєстрації Товариства-1 як платника ПДВ операції Товариства-1 з постачання Товариству-2 послуг із підвищення кваліфікації є об’єктом оподаткування ПДВ та підлягають оподаткуванню ПДВ з нарахуванням податкових зобов’язань з ПДВ за ставкою 20 відсотків.

База оподаткування ПДВ за такими операціями визначаються виходячи з договірної вартості таких послуг (вартості послуг, встановленої у відповідному цивільно-правовому договорі, укладеному між сторонами) з урахуванням загальнодержавних податків та зборів. Тобто сума ПДВ розраховується із такої договірної вартості та додається до неї, а не вираховується з неї.

Так, в описаній у зверненні ситуації, на договірну вартість послуг (160 тис. грн) необхідно нарахувати суму ПДВ за ставкою 20 відс. (32 тис. грн) і, відповідно, загальна вартість послуг з ПДВ становитиме 192 тис. гривень. 

Щодо питання 3

Згідно з пунктом 7.3 статті 7 розділу І ПКУ будь-які питання щодо оподаткування регулюються ПКУ і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України.

Таким чином, при здійсненні, зокрема операції з постачання послуг із підвищення кваліфікації, Товариство-1 повинно дотримуватися правил щодо оподаткування, встановлених нормами ПКУ.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).