Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 18.07.2022 р. № 1073/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо податкових наслідків з ПДВ та податку на прибуток підприємств у розглянутій у зверненні ситуації та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Кооператив створено з метою забезпечення житлом та нежитловими приміщеннями членів Кооперативу, шляхом будівництва житлових будинків за кошти членів Кооперативу. Кооператив не є комерційною організацією і не має на меті отримання прибутку. Члени та асоційовані члени Кооперативу забезпечують фінансування та організацію будівництва шляхом сплати пайових та інших внесків в Кооператив.

Кооператив укладає зі своїми членами договір пайової участі на будівництво, згідно з умовами якого Кооператив зобов’язується організувати і забезпечити будівництво житлового будинку та, за умови 100 відс. сплати пайових внесків, передати пайовикам необхідні документи для подальшої реєстрації права власності.

Умови договору пайової участі зобов’язують пайовика взяти участь в будівництві житлового будинку, сплачуючи пайові внески задля набуття квартир та/або нежитлових приміщень (гаражів, паркосмісць, підсобних приміщень, тощо) у власність.

Водночас, Кооператив не здійснює безпосереднє будівництво житлового будинку, а укладає договори підряду з будівельними підприємствами, що безпосередньо будують будинок, використовуючи власні матеріали та/або матеріали Кооперативу.

Будівельні організації виконують увесь комплекс робіт із будівництва житлового будинку для забезпечення введення його в експлуатацію. Така організація роботи забезпечує виконання статутних цілей Кооперативу, не задіюючи Кооператив у безпосередньому процесі будівництва.

При цьому статут Кооперативу передбачає: «Кооператив не є власником квартир та нежитлових приміщень у житловому будинку, що будується за рахунок пайових внесків його членів (асоційованих членів) після повної їх сплати відповідно до договору. Член (асоційований член) Кооперативу набуває право власності на квартиру в житловому будинку лише після повного внесення ним свого пайового внеску на квартиру у вигляді об’єктів нерухомості. Пайові внески сплачуються в обмін на корпоративні права у вигляді майнових прав на нерухомість, яка після введення в експлуатацію належить асоційованим членам Кооперативу на праві власності. Об’єкти нерухомості та майнові права на них, при повній сплаті пайового внеску, належать не Кооперативу, а його асоційованим членам.»

У зв’язку з цим житлові та нежитлові площі, після введення будинку в експлуатацію відразу реєструються на власників (членів та асоційованих членів) Кооперативу.

З огляду на викладене, Кооператив просить надати індивідуальну податкову консультацію щодо податкових наслідків з ПДВ та податку на прибуток підприємств у разі сплати членами Кооперативу пайових внесків та набуття ними права власності на квартири та нежитлові приміщення після введення об’єкта будівництва в експлуатацію.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пункту 5.3 статті 5 розділу І ПКУ інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Правові, організаційні, економічні та соціальні основи функціонування кооперації в Україні визначено Законом України від 10 липня 2003 року                 № 1087-IV «Про кооперацію» зі змінами і доповненнями (далі –                          Закон  № 1087).

Відповідно до статті 2 Закону № 1087 кооператив – це юридична особа, утворена фізичними та/або юридичними особами, які добровільно об'єдналися на основі членства для ведення спільної господарської та іншої діяльності з метою задоволення своїх економічних, соціальних та інших потреб на засадах самоврядування;

обслуговуючий кооператив – це кооператив, який утворюється шляхом об'єднання фізичних та/або юридичних осіб для надання послуг переважно членам кооперативу, а також іншим особам з метою провадження їх господарської діяльності. Обслуговуючі кооперативи надають послуги іншим особам в обсягах, що не перевищують 20 відсотків загального обороту кооперативу;

пай - майновий поворотний внесок члена (асоційованого члена) кооперативу у створення та розвиток кооперативу, який здійснюється шляхом передачі кооперативу майна, в тому числі грошей, майнових прав, а також земельної ділянки.

пайовий фонд - фонд, що формується з пайових внесків членів кооперативу і є одним із джерел формування майна кооперативу, розмір якого може змінюватися.

Відповідно до статті 21 Закону № 1087 пай кожного члена кооперативу формується за рахунок разового внеску або часток протягом певного періоду. Майнові внески оцінюються у грошовій формі. У разі виходу або виключення з кооперативу фізична чи юридична особа має право на одержання своєї загальної частки натурою, грішми або (за бажанням) цінними паперами відповідно до їх вартості на момент виходу, а земельної ділянки - у натурі.

Кооператив є власником будівель, споруд, грошових та майнових внесків його членів, виготовленої продукції, доходів, одержаних від її реалізації та провадження іншої передбаченої статутом діяльності, а також іншого майна, придбаного на підставах, не заборонених законом (стаття 19 Закону № 1087).

Згідно зі статтею 19¹  Закону № 1087 член житлово-будівельного, дачно-будівельного, гаражно-будівельного, житлового, дачного, гаражного чи іншого відповідного кооперативу має право володіння, користування, а за згодою кооперативу – і розпоряджання квартирою, дачею, гаражем, іншою будівлею, спорудою або приміщенням кооперативу, якщо він не викупив це майно.

У разі викупу квартири, дачі, гаража, іншої будівлі, споруди або приміщення член житлово-будівельного, дачно-будівельного, гаражно-будівельного, житлового, дачного, гаражного кооперативу чи іншого відповідного кооперативу стає власником цього майна. Право власності на таке майно у члена кооперативу виникає з моменту державної реєстрації вказаного права відповідно до закону.

Положення статті 19¹  Закону № 1087 не застосовуються до об'єктів права власності кооперативів, діяльність яких регулюється спеціальними законами.

Особливості здійснення права власності у багатоквартирному будинку, регулювання правових, організаційних та економічних відносин, пов'язаних з реалізацією прав та виконанням обов'язків співвласників багатоквартирного будинку щодо його утримання та управління визначає Закон України від 14 травня 2015 року  № 417-VIII «Про особливості здійснення права власності у багатоквартирному будинку» (зі змінами та доповненнями).

Корпоративні права - права особи, частка якої визначається у статутному капіталі (майні) господарської організації, що включають правомочності на участь цієї особи в управлінні господарською організацією, отримання певної частки прибутку (дивідендів) даної організації та активів у разі ліквідації останньої відповідно до закону, а також інші правомочності, передбачені законом та статутними документами (підпункт 14.1.90 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Враховуючи викладене, з питання правомірності надання майнових прав на житло в обмін на пайові внески ДПС рекомендує звернутися до Міністерства економіки України та Міністерства розвитку громад та територій України.

Водночас, виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів зазначених вище, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС надає загальне роз’яснення щодо податкових наслідків з ПДВ та з податку на прибуток підприємств при здійсненні операцій з постачання житлової та нежитлової нерухомості.

Щодо оподаткування ПДВ

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. Продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів (підпункти 14.1.191 і 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності. Продаж результатів робіт (послуг) - будь-які операції господарського, цивільно-правового характеру з виконання робіт, надання послуг, надання права на користування або розпоряджання товарами, у тому числі нематеріальними активами та іншими об'єктами власності, що не є товарами, за умови компенсації їх вартості, а також операції з безоплатного надання результатів робіт (послуг) (підпункти 14.1.185 і 14.1.203 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Відповідно до підпункту 196.1.1 пункту 196.1 статті 196 розділу V ПКУ не є об'єктом оподаткування ПДВ операції з випуску (емісії), розміщення у будь-які форми управління та продажу (погашення, викупу) за кошти цінних паперів, що випущені в обіг (емітовані) суб'єктами підприємницької діяльності, Національним банком України, центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, органами місцевого самоврядування відповідно до закону, включаючи інвестиційні та іпотечні сертифікати, сертифікати фонду операцій з нерухомістю, деривативи, а також корпоративні права, виражені в інших, ніж цінні папери, формах; обміну зазначених цінних паперів та корпоративних прав, виражених в інших, ніж цінні папери, формах, на інші цінні папери, корпоративні права, виражені в інших, ніж цінні папери, формах; розрахунково-клірингової, реєстраторської та депозитарної діяльності на ринку цінних паперів, а також діяльності з управління активами (у тому числі пенсійними активами, фондами банківського управління), відповідно до закону та інших видів професійної діяльності на фондовому ринку, які підлягають ліцензуванню відповідно до закону.

Особливості оподаткування ПДВ операцій з постачання житла визначено підпунктом 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ.

Так, підпунктом 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ визначено, що звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання житла (об'єктів житлового фонду), крім їх першого постачання, якщо інше не передбачено цим підпунктом.

У цьому підпункті перше постачання житла (об'єкта житлового фонду) означає:

а) першу передачу готового новозбудованого житла (об'єкта житлового фонду) у власність покупця або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника;

б) перший продаж реконструйованого або капітально відремонтованого житла (об'єкта житлового фонду) покупцю, який є особою, іншою, ніж власник такого об'єкта на момент виведення його з експлуатації (використання) у зв'язку з такою реконструкцією або капітальним ремонтом, або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) на таку реконструкцію чи капітальний ремонт за рахунок замовника.

Отже, у випадку, якщо суб’єкт господарювання самостійно не здійснює будівництво житла (об’єктів житлового фонду), а залучає до такого будівництва підрядника (будівельну організацію), першим постачанням житла (об’єктів житлового фонду) відповідно до підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ буде операція підрядника (будівельної організації) з постачання послуг із спорудження житла (об’єктів житлового фонду) такому суб’єкту господарювання, яка оподатковується ПДВ у загальновстановленому порядку за ставкою 20 відсотків.

Надалі операції суб’єкта господарювання з постачання такого житла підлягають звільненню від оподаткування ПДВ.

Оформлення правовстановлюючих документів на житло (квартири) не є окремою операцією для цілей оподаткування ПДВ.

Операції суб’єкта господарювання (платника ПДВ) з постачання об'єктів нежитлової нерухомості підлягають оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку з нарахуванням податкових зобов’язань з ПДВ за ставкою 20 відс. на усіх етапах його постачання, незалежно від того, чи будівництво такого об’єкта здійснювалося безпосередньо таким суб’єктом господарювання (платником ПДВ), чи залученим до такого будівництва підрядником (будівельною організацією).

Щодо оподаткування податком на прибуток підприємств

Правові основи оподаткування податком на прибуток підприємств встановлено розділом ІІІ та підрозділом 4 розділу XX ПКУ.

Об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств, на підставі абзацу першого підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 розділу ІІІ ПКУ, є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями ПКУ. 

При цьому положеннями ПКУ не передбачено різниць для коригування фінансового результату до оподаткування у разі отримання внесків до статутного капіталу (майна) господарської організації, у тому числі пайових внесків, які залучаються житлово-будівельним кооперативом.

Такі операції відображаються при формуванні фінансового результату до оподаткування та відповідно об’єкта оподаткування податком на прибуток підприємств згідно з правилами бухгалтерського обліку.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга статті 6 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» зі змінами і доповненнями).

Разом з цим, наявної у зверненні інформації недостатньо для надання більш детальної відповіді на питання щодо отримання пайових внесків в обмін на корпоративні права у вигляді майнових прав на нерухоме майно, а тому, у разі необхідності, Кооператив має право повторно звернутися до контролюючого органу із відповідним зверненням, яке міститиме розширений опис та відповідні матеріали щодо розглянутої ситуації, у тому числі копії документів і договорів, згідно з якими визначено порядок та умови взаємовідносин між підрядником (будівельною організацією), Кооперативом і членами Кооперативу.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).