Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 18.07.2022 р. № 1084/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення Товариства щодо окремих питань, пов’язаних із використанням внутрішнього первинного документу (акту) для цілей застосування норм Податкового кодексу України (далі – ПКУ), та у межах компетенції, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ, повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариством, яке використовує касовий метод податкового обліку, опрацьовуються питання щодо належності внутрішнього первинного документу (акту) до первинних документів у значенні, яке використовується для цілей застосування норм ПКУ, та можливості формування податкового кредиту з ПДВ, у тому числі у період дії правового режиму воєнного стану, за відповідною операцією, відображеною у бухгалтерському обліку на підставі такого внутрішнього первинного документу (акту).

З огляду на викладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1) чи вважається внутрішній первинний документ (акт) для цілей ПКУ первинним документом, на підставі якого платник ПДВ (покупець), який застосовує касовий метод, має право включити до складу податкового кредиту суму ПДВ, за умови, що постачальником складена податкова накладна та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН), за операцією, відображеною у бухгалтерському обліку такого платника ПДВ (покупця) на підставі належним чином оформленого внутрішнього первинного документа (акту)?;

2) чи вважається внутрішній первинний документ (акт) для цілей ПКУ, у період дії правового режиму воєнного стану, первинним (розрахунковим)
документом, на підставі якого платник ПДВ (покупець),  який застосовує касовий метод, має право включити до податкового кредиту суму ПДВ, за операцією, відображеною у бухгалтерському обліку такого платника ПДВ (покупця) на підставі належним чином оформленого внутрішнього первинного документа (акту)?

Указом Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», затвердженим Законом України від 24 лютого 2022 року № 2102-IX (далі – Указ № 64), починаючи із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року в Україні було введено воєнний стан.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пунктів 5.1 - 5.3 статті 5 розділу I ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

При цьому будь-які питання щодо оподаткування регулюються ПКУ і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до ПКУ та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства (пункт 7.3 статті 7 розділу I ПКУ).

Пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 глави 1  розділу ІІ ПКУ.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996). Порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської та іншої звітності, що ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, підприємствами, їх об'єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності встановлено Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим  ннаказом Міністерства фінансів України  від 24.05.1995 № 88, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704.

Згідно з частиною другою статті 3 Закону № 996 бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, грунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відповідно до статті 9 Закону № 996 підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Під поняттям «первинний документ» розуміється документ, який містить відомості про господарську операцію (стаття 1 Закону № 996).

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов’язкові реквізити:

назву документа (форми);

дату складання;

назву підприємства, від імені якого складено документ;

зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції;

посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;

особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Відповідно до частини другої статті 6 Закону № 996 регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та                підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V Кодексу розташоване на митній території України.

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ та складання податкових накладних і їх реєстрації в ЄРПН) визначено              статтями 187, 198 та 201 розділу V ПКУ.

Відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ касовий метод для цілей оподаткування згідно з розд. V ПКУ – метод податкового обліку, за яким дата віднесення сум податку до податкового кредиту визначається як дата списання коштів з рахунків платника податку, відкритих в установах банків, та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, дата видачі з каси платника податків або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг).

Згідно з пунктами 201.1, 201.7 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни. Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 розділу V ПКУ визначено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 розділу V ПКУ не відносяться до складу податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 розділу V ПКУ.

Разом з цим пунктом 32² підрозділом 2 розділу XX ПКУ визначено, що тимчасово, за податкові періоди лютий, березень, квітень, травень 2022 року за операціями з придбання товарів/послуг, за якими в ЄРПН постачальниками не зареєстровано податкові накладні та/або розрахунки коригування до них, платники податку включають до складу податкового кредиту звітного (податкового) періоду суми податку на додану вартість, сплачені (нараховані) у складі вартості придбаних товарів/послуг, на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, складених (отриманих) відповідно до Закону № 996 платником податку за операціями з придбання товарів/послуг.

Крім того пунктом 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ встановлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом № 64, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у вказаному пункті ПКУ.

Так, підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ визначено, що у випадку відсутності у платника ПДВ можливості своєчасно здійснити реєстрацію в ЄРПН податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних за операціями з постачання товарів/послуг, що відбувалися у період, починаючи з лютого 2022 року, така реєстрація має бути здійснена протягом 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення такої можливості, або протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Право на податковий кредит зберігається за умови, якщо такий податковий кредит, сформований за звітні періоди лютий – травень 2022 року на підставі первинних (розрахункових) документів, отриманих платником ПДВ за операціями з придбання товарів/послуг від платника ПДВ, у якого відсутня можливість своєчасно здійснити реєстрацію в ЄРПН податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, та якщо за такими операціями будуть складені податкові накладні / розрахунки коригування до податкових накладних та зареєстровані в ЄРПН протягом 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення такої можливості, або протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

У разі відсутності факту реєстрації в ЄРПН податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних по закінченню 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення такої можливості, або шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні податковий кредит, сформований за первинними (розрахунковими) документами, має бути виключений з податкової декларації з ПДВ відповідного періоду шляхом подання уточнюючого розрахунку до такої декларації.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє, що платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку − превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (стаття 4 Закону № 996). Для цілей податкового обліку беруться до уваги економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення таких операцій.

Щодо питань 1 і 2

За загальними правилами підставою для формування податкового кредиту покупцем (платником ПДВ) товарів/послуг є, зокрема, податкова накладна складена і зареєстрована в ЄРПН постачальником (платником ПДВ) таких товарів/послуг за операцією з їх постачання.

При цьому підставою для формування податкового кредиту за звітні періоди лютий – травень 2022 року платником ПДВ (покупцем), що використовує касовий метод, є документ, що підтверджує дату списання коштів із банківського рахунка (видачі з каси) платника ПДВ (покупця) або дату надання інших видів компенсацій вартості поставлених (чи тих, що підлягають постачанню) йому товарів/послуг.

Слід зазначити, що у разі, якщо за операцією з придбання товарів/послуг, здійсненою наприклад у березні 2022 року, податковий кредит було сформовано платником ПДВ (покупцем), що використовує касовий метод, на підставі такого документа у квітні 2022 року, то, у разі своєчасної реєстрації (у терміни, визначені підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ для різних ситуацій) постачальником (платником ПДВ) податкової накладної в ЄРПН за операцією з постачання таких товарів/послуг платнику ПДВ (покупцю), період формування податкового кредиту платника ПДВ (покупця) не змінюється.

Починаючи зі звітного (податкового) періоду червня 2022 року, податковий кредит формується виключно на підставі податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН.

Щодо належності вказаного у зверненні внутрішнього первинного документу (акту) до первинних документів у значенні, визначеному Законом № 996, яке також використовується для цілей застосування норм ПКУ, та правомірності використання такого документа ДПС рекомендує звернутися до Міністерства фінансів України.

 

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).