Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 22.07.2022 р. № 1124/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України розглянула зверненняплатникащодо порядку оподаткування ПДВ операцій з постачання агентських послуг та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

У своєму зверненніплатник податкуповідомив, щовін є морським агентом та згідно з договорами з судновласниками – нерезидентами надає їм послуги з агентування суден морського і річкового флоту у портах України.Морський агент у межах виконання таких агентських договорів отримує від третіх осіб послуги, пов’язані з прибуттям, перебуванням порту та відходом судна, та самостійно здійснює оплату таких послуг, оформлює митні документи та документи на вантаж,а також оплачує портові та інші збори. При цьому він отримує від нерезидента компенсацію вартості таких послуг, а також агентську винагороду.

Враховуючи вищевикладене, платник просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) щодо визначення податкових зобов’язань з ПДВ при отриманні морським агентом від нерезидента-судновласника компенсації витрат, понесених у зв’язку з виконанням агентського договору (зокрема, компенсацію оплати послуг третіх осіб, які не є платниками ПДВ);

2) щодо визначення податкових зобов’язань з ПДВ при отриманні морським агентом від нерезидента-судновласника компенсації витрат по банківським комісіям.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пункту 5.3 статті 5 розділу I ПКУ інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Засади комерційного посередництва (агентських відносин) у сфері господарювання регулюються главою 31 Господарського кодексу України (далі – ГКУ).

Згідно зі статтею 295 глави 31 ГКУ комерційне посередництво (агентська діяльність) є підприємницькою діяльністю, що полягає в наданні комерційним агентом послуг суб'єктам господарювання при здійсненні ними господарської діяльності шляхом посередництва від імені, в інтересах, під контролем і за рахунок суб'єкта, якого він представляє. Комерційним агентом може бути суб'єкт господарювання (громадянин або юридична особа), який за повноваженням, основаним на агентському договорі, здійснює комерційне посередництво.

За агентським договором одна сторона (комерційний агент) зобов'язується надати послуги другій стороні (суб'єкту, якого представляє агент) в укладенні угод чи сприяти їх укладенню (надання фактичних послуг) від імені цього суб'єкта і за його рахунок (частина перша статті 297 глави 31 ГКУ).

Відповідно до агентського договору комерційний агент одержує агентську винагороду за посередницькі операції, що здійснені ним в інтересах суб'єкта, якого він представляє, у розмірі, передбаченому договором (частина перша статті 301 глави 31 ГКУ).

Згідно з Правилами надання послуг у морських портах України, затверджених наказом Міністерства інфраструктури України від 05.06.2013 № 348, морський агент – суб'єкт господарювання, який відповідно до договору морського агентування діє від імені та за дорученням судновласника як постійний представник судновласника та за винагороду надає послуги в галузі торговельного мореплавства.

Морський агент виконує формальності та дії, пов'язані з прибуттям, перебуванням і відходом судна, допомагає капітану судна у налагодженні контактів з службами порту, місцевими органами виконавчої влади, в організації постачання і обслуговування судна в порту, оформляє митні документи та документи на вантаж, інкасує суми фрахту та інші суми для оплати вимог судновласника, що виникають з договору перевезення, сплачує за розпорядженням судновласника і капітана судна суми, пов'язані з перебуванням у порту, залучає вантажі для морських ліній, здійснює збір фрахту, експедирування вантажу, наймання екіпажів для роботи на суднах, виступає від імені вантажовласника, а також договірною стороною учасників мультимодального перевезення (стаття 117 глави 5 Кодексу торговельного мореплавства від 23 травня 1995 року № 176/95-ВР).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктом «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Під постачанням послуг відповідно до підпункту 14.1.185 пункту 14.1 статті14 розділу І ПКУ розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності.

Пунктами 186.2-186.4 статті 186 розділу V ПКУ визначено категорії послуг, місце постачання яких визначається залежно від місця реєстрації постачальника або отримувача відповідних послуг або від місця фактичного надання відповідних послуг.

Так, зокрема, відповідно до підпункту 186.2.1 пункту 186.2 статті186 розділу V ПКУ місцем постачання послуг є місце фактичного постачання послуг, пов’язаних з рухомим майном. Місцем постачання послуг, зазначених у пункті 186.3 статті 186 розділуV ПКУ, вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання або – у разі відсутності такого місця – місце постійного чи переважного його проживання.Місцем постачання послуг, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2,  186.3 і 186.3¹ статті 186 розділу V ПКУ, є місце реєстрації постачальника (пункт186.4 статті 186 розділу V ПКУ).

Таким чином, порядок оподаткування ПДВ операцій платника податку з постачання перерахованих у зверненні послуг безпосередньо залежить від місця постачання таких послуг.

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 розділу V ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно допідпунктів 213.1.9і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 розділу VІ ПКУ, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками – суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв’язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних від простроченої суми та інфляційні витрати, відшкодування шкоди, у тому числі відшкодування упущеної вигоди за рішеннями міжнародних комерційних та інвестиційних арбітражів або іноземних судів, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов’язань.

Підпунктом 196.1.11 пункту 196.1 статті 196 розділу V ПКУ встановлено, що операції з надання послуг з агентування і фрахтування морського торговельного флоту судновими агентами на користь нерезидентів, які надають послуги з міжнародних перевезень пасажирів, їхнього багажу, вантажів чи міжнародних відправлень, не є об’єктом оподаткування ПДВ.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє, що платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку − превалювання сутності над формою згідно з яким операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (стаття 4 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»). Для цілей податкового обліку беруться до уваги економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення таких операцій.

Таким чином, з метою оподаткування ПДВ сума витрат, понесених морським агентом у зв’язку з виконанням послуг з агентування, не може розглядатися як окремий об’єкт оподаткування ПДВ, оскільки об’єктом оподаткування ПДВ відповідно до підпункту «б» пункту185.1 статті 185 розділу V ПКУ є операції з постачання послуг в розумінні підпункту 14.1.185 пункту14.1 статті 14 розділу І ПКУ, у тому числі послуг з агентування, місцем постачання яких визначається митна територія України відповідно до статті 186 розділу VПКУ.Сума плати за такі послуги підлягає включенню до бази оподаткування ПДВ у випадку, якщо операції з постачання таких послуг є об’єктом оподаткування ПДВ.

Щодо питання 1

Якщо морським агентом послуги,  визначені підпунктом 196.1.11 пункту 196.1 статті 196 ПКУ, зокрема з агентування,надаються нерезиденту, який надає послуги з міжнародних перевезень пасажирів, їхнього багажу, вантажів чи міжнародних відправлень, то операції з надання таких  послуг відповідно до підпункту 196.1.11 пункту 196.1 статті 196 розділу V ПКУ не є об’єктом оподаткування ПДВ. Сума плати за такі послуги не включається до бази оподаткування ПДВ, податкові зобов’язання з ПДВ у цьому випадку не нараховуються, тобто на суму компенсаціївитрат, понесених морським агентом у зв’язку з виконанням таких послуг з агентування, ПДВ не нараховується

Якщо ж послуги з агентування морським агентом надаються іншим категоріям осіб, то компенсація таких послуг повинна містити суму ПДВ (у тому числі якщо це компенсація оплати послуг третіх осіб, які не є платниками ПДВ).

Щодо питання 2

Якщо морським агентом надаються інші послуги, які не належать до тих, що визначені підпунктом 196.1.11 пункту 196.1 статті 196 розділу V ПКУ тамісце постачання яких визначено на митній території України, то операції з постачання таких послуг оподатковуються ПДВ у загальновстановленому порядку за основною ставкою.

Водночас ДПС зазначає, що кожен конкретний випадок податкових взаємовідносин, у тому числі і тих, про які йдеться у зверненні, потребує аналізу документів та матеріалів, зокрема договорів, що дозволяють детально ідентифікувати предмет запиту.

Платник податку повинен самостійно визначати належність послуг, які ним надаються, до тих, які визначені нормами ПКУ (стаття 36 розділу І ПКУ).

Відповідно до пункту 52.2 статті 52глави 3 роздiлу II ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.