Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 15.06.2022 р. № 745/ІПК/99-00-21-02-02-06

Державна податкова служба України за результатами розгляду зверненнящодо розрахунку частки нерухомого майна у вартості української компанії та відсотка у вартості корпоративних прав іноземної юридичної особи, що утворюється за рахунок такої української компанії, та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), вмежах компетенції повідомляє.

У своєму зверненні платник податків повідомив, що Товариством розглядається можливість здійснення операції з продажу юридичною особою – нерезидентом корпоративних прав українських юридичних осіб на користь іншої юридичної особи – нерезидента.

Юридична особа – нерезидент опосередковано (через три компанії – нерезиденти) володіє корпоративними правами декількох юридичних осіб – резидентів України.

Вартість корпоративних прав однієї з таких українських юридичних осіб частково утворюється за рахунок нерухомого майна, яке знаходиться на території України.

Одна з українських юридичних осіб щоквартально складає звітність відповідно до вимог міжнародних стандартів фінансової звітності, інші – відповідно до вимог національних стандартів бухгалтерського обліку. Компанії – нерезиденти складають звітність один раз на рік відповідно до застосовних стандартів бухгалтерського обліку (фінансової звітності) у країні резиденції.

Платник просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань щодо:

1. визначення джерел інформації для визначення частки вартості корпоративних прав нерезидента (об’єкта продажу);

2. документального підтвердження розрахунку для цілей вимог п.п. «е» п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу та розрахунку частки вартості корпоративних прав нерезидента (об’єкта продажу) від непрямого володіння нерухомістю в Україні;

3. застосування вимоги п.п. «е» п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу щодо нерухомого майна, що використовується на підставі договору операційної оренди як актив, у тому числі актив з права користування за умови, що юридична особа складає фінансову звітність відповідно до національних стандартів бухгалтерського обліку;

4. розрахунку частки вартості корпоративних прав нерезидента (об’єкта продажу) за умови, що такий нерезидент безпосередньо володіє часткою в українській юридичній особі;

5. розрахунку частки вартості корпоративних прав нерезидента (об’єкта продажу), якщо такий нерезидент володіє часткою в українській юридичній особі опосередковано.

Особливості оподаткування доходів нерезидентів визначено п. 141.4
ст. 141 Кодексу.

Відповідно до п.п. «е» п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу до доходів нерезидента з джерелом їх походження з України, які підлягають оподаткуванню згідно з цим пунктом, належить, прибуток від здійснення операцій з продажу або іншого відчуження наступних інвестиційних активів:

цінних паперів, деривативів або інших корпоративних прав у статутному капіталі юридичних осіб резидентів, крім тих, що знаходяться в обігу на фондовій біржі, що входить до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до п.п. «а» п.п. 141.4.11 п. 141.4 ст. 141 цього Кодексу;

акцій, корпоративних прав, часток в іноземних компаніях, організаціях, утворених відповідно до законодавства інших держав (іноземні юридичні особи), крім тих, що знаходяться в обігу на фондовій біржі, що входить до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до п.п. «а» п.п. 141.4.11 п. 141.4 ст. 141 Кодексу, що відповідають таким умовам:

а) у будь-який момент часу впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, вартість акцій, часток, корпоративних або інших аналогічних прав іноземної юридичної особи на 50 і більше відсотків утворюється за рахунок акцій, часток в українській юридичній особі, які належать зазначеній іноземній юридичній особі прямо або опосередковано, та

б) у будь-який момент часу впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, вартість акцій, часток в українській юридичній особі на 50 і більше відсотків утворюється за рахунок нерухомого майна, яке розташовано в Україні та належить такій українській юридичній особі або використовується такою українською юридичною особою на підставі договору операційної або фінансової оренди (лізінгу) чи аналогічного договору, і таке використання має відображатися в обліку такої юридичної особи як актив, у тому числі актив з права користування, згідно з вимогами національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;

акцій, корпоративних прав у статутному капіталі юридичної особи - резидента України, за умови що у будь-який час впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, вартість таких акцій, корпоративних прав на 50 і більше відсотків утворювалась за рахунок нерухомого майна, яке розташовано в Україні та належить такій юридичній особі - резиденту України або використовується такою юридичною особою - резидентом України на підставі договору операційної або фінансової оренди (лізінгу) чи аналогічного договору, і таке використання має відображатися в обліку такої юридичної особи як актив, у тому числі актив з права користування, згідно з вимогами національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Вартість акцій, часток, корпоративних або інших аналогічних прав (для цілей абзаців четвертого та шостого п.п. «е» цього підпункту) та нерухомого майна (для цілей абзаців п'ятого та шостого п.п. «е» цього підпункту) визначається на підставі балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку як найвища сума у будь-який момент часу впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, та підлягає порівнянню з вартістю іншого майна (активів) згідно з балансовою (залишковою) вартістю за даними бухгалтерського обліку такої юридичної особи.

Резидент, у тому числі фізична особа підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб'єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у п.п. 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 - 141.4.5 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України (п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу).

У разі якщо нерезидент набуває право власності на інвестиційний актив, визначений абзацами третім - шостим п.п. «е» п.п. 141.4.1 цього пункту, у іншого нерезидента, який не має постійного представництва в Україні відповідно до норм цього пункту, нерезидент, який набуває право власності, зобов'язаний утримати податок з прибутку від відчуження інвестиційного активу, виплаченого на користь іншого нерезидента, за ставкою в розмірі 15 відсотків та за його рахунок, задекларувати та перераховувати до бюджету України податок під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країною резиденції особи, на користь яких здійснюється виплата, що набрали чинності.

Такий нерезидент - покупець зобов'язаний не пізніше дати здійснення першої оплати за інвестиційний актив, що придбавається, стати на облік у контролюючому органі за місцезнаходженням української юридичної особи, акції, корпоративні права якої формують вартість інвестиційного активу, що є предметом такого правочину. Взяття на облік таких нерезидентів здійснюється в порядку, встановленому п. 64.5 ст. 64 цього Кодексу.

Прибуток від здійснення операцій, визначених у п.п. «е» п.п. 141.4.1 цього пункту, визначається як позитивна різниця між доходом, отриманим від продажу або іншого відчуження інвестиційного активу, та документально підтвердженими витратами на придбання такого активу. Якщо на вимогу особи, яка відповідно до цього підпункту є відповідальною за сплату податку з прибутку від здійснення такої операції, нерезидент, який відчужує інвестиційний актив, не надає документи, що підтверджують витрати на придбання такого активу, базою оподаткування податком на такий прибуток є вартість операції з відчуження інвестиційного активу.

 

Щодо питання 1

Відповідно до абзацу сьомого у п.п. «е» п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу вартість акцій, часток, корпоративних або інших аналогічних прав (для цілей абзаців четвертого та шостого п.п. «е» цього підпункту) та нерухомого майна (для цілей абзаців п'ятого та шостого п.п. «е» цього підпункту) визначається на підставі балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку як найвища сума у будь-який момент часу впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, та підлягає порівнянню з вартістю іншого майна (активів) згідно з балансовою (залишковою) вартістю за даними бухгалтерського обліку такої юридичної особи.

Відповідно до п. 44.1 ст. 44 Кодексу для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (п. 44.2 ст. 44 Кодексу).

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку визначені Законом України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996).

Законом № 996 встановлені вимоги до документів, які містять відомості про господарську операцію, тобто до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій.

Первинні документи повинні мати визначені Законом № 996 обов’язкові реквізити. Згідно з п. 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.06.1995 № 88, первинні документи повинні мати такі обов'язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Положеннями Кодексу не встановлено перелік документів, що підтверджують вартість корпоративних прав для розрахунку відсотку вартості корпоративних прав нерезидента, що утворюється за рахунок української юридичної особи.

Такими документами можуть виступати договір або інший документ, що засвідчує даний правочин, а також документи, що підтверджують фактичну найвищу вартість таких корпоративних прав у будь-який момент часу впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню таких прав.

Щодо питання 2

Положеннями Кодексу не визначено переліку документів, на підставі яких здійснюється розрахунок частки вартості корпоративних прав нерезидента (об’єкта продажу). Отже,розрахунок частки вартості корпоративних прав нерезидента може готуватися у довільній формі з використанням інформації, що міститься у регістрах бухгалтерського обліку, фінансової звітності та інших первинних документах.

Щодо питання 3

Прибуток від продажунерезидентом корпоративних прав резидента України, щоутворювались за рахунок нерухомого майна, яке розташовано в Україні та належить такому резиденту України або використовується таким резидентом України на підставі договору операційної або фінансової оренди (лізінгу) чи аналогічного договору, підлягає оподаткуванню відповідно до п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу за умови, що таке використання нерухомого майна було відображено в обліку такої юридичної особи як актив, у тому числі актив з права користування, згідно з вимогами національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Щодо питання 4, 5

Частка корпоративних прав резидента в корпоративних правах нерезидента (безпосередньо чи у разі якщо такий нерезидент володіє часткою в українській юридичній особі опосередковано) визначається як співвідношення балансової (залишкової) вартості таких корпоративних прав за даними бухгалтерського обліку як найвищої суми у будь-який момент часу впродовж 365 днів, що передують продажу, з балансовою вартістюкорпоративних прав нерезидента.

Також повідомляємо, що ДПС підготовлено пропозиції щодо окремих питань оподаткування податком на прибуток підприємств доходів нерезидентів, отриманих від здійснення операцій з продажу або іншого відчуження інвестиційних активів, які відповідно до вимог п. 52.6 ст. 52 Кодексу направлені до Міністерства фінансів України для узгодження та затвердження узагальнюючої податкової консультації,

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).