Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 16.06.2022 р. № 758/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення щодо оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів/послуг у межах реалізації проєкту міжнародної технічної допомоги (далі – МТД) та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

У своєму зверненні платник податку повідомив, що він є виконавцем робіт у рамках проєкту МТД, що реалізується відповідно до Рамкової Угоди між Урядом України та Північною екологічною фінансовою корпорацією від 17.09.2009, ратифікованої Законом України від 21 вересня 2010 року № 2533-VI, який набрав чинності 30.10.2010 (далі – Рамкова угода від 17.09.2009). Фінансування робіт відбувається за рахунок коштів гранту Північної екологічної фінансової корпорації (далі –  НЕФКО).

Враховуючи вищевикладене, платник податку просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань.

1. Щодо порядку формування сум податкового кредиту з ПДВ при придбанні товарів/послуг, які у подальшому постачаються для реалізації проєкту МТД.
2. Щодо укладання договору про придбання товарів/послуг для подальшого використання їх у звільнених від оподаткування операціях у рамках виконання проєкту МТД.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ.

Відповідно до пункту 30.1 статті 30 розділу І ПКУ податкова пільга –передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов'язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених пунктом 30.2 статті 30 розділу І ПКУ.

Пунктом 3.1 статті 3 розділу І ПКУ визначено, що однією із складових податкового законодавства України є чинні міжнародні договори, згода на обов’язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування.

Якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені ПКУ, застосовуються правила міжнародного договору (пункт 3.2 статті 3 розділу І ПКУ).

Відповідно до статті 3 Рамкової угоди від 17.09.2009 відсотки та всі інші платежі, які належать НЕФКО й виникають унаслідок проєктів і фінансової діяльності, передбаченої цією Угодою, а також активи та доходи НЕФКО, пов'язані з такою фінансовою діяльністю й проектами, звільняються від оподаткування.

При цьому згідно зі статтею 1 Рамкової угоди від 17.09.2009 під поняттям «проєкт» розуміється будь-який екологічний інвестиційний проєкт, у тому числі енергозберігаючі проекти, але не обмежуючись ними, який НЕФКО фінансує безпосередньо або через посередника у формі інвестицій у капітал, позик (кредитів) чи грантів та який відповідає таким критеріям:

він упроваджується на території України, або

його фінансування НЕФКО здійснює на території України, або

він призначений бенефіціару в Україні.

На фінансування проєкту НЕФКО погоджується після дати набрання Рамковою угодою від 17.09.2009 чинності або з огляду на чіткі очікування її виконання, або набрання нею чинності.

Під поняттям «бенефіціар» (або разом «бенефіціари») розуміється будь-яка особа, незалежно від того, чи є такою особою держава Україна, фізична або юридична особа, державне, комунальне чи приватне підприємство, яку засновано згідно з чинним законодавством (наприклад, позичальник НЕФКО, співборжник, гарант або власник проекту) і яка отримує вигоди від фінансування, що надається НЕФКО для будь-якого проекту.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктом «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V ПКУ.

Пунктом 197.11 статті 197 розділу V ПКУ визначено, що звільняються від оподаткування ПДВ, зокрема, операції з:

постачання товарів та послуг на митній території України та ввезення на митну територію України товарів як МТД, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов'язковість яких надана у встановленому законодавством порядку;

постачання товарів та послуг на митній території України та ввезення на митну територію України товарів, що фінансуються за рахунок МТД, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов'язковість яких надана у встановленому законодавством порядку.

Згідно з пунктами 201.1 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) у встановлені ПКУ терміни.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Пунктом 198.3 статті 198 розділу V ПКУ визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 розділу V ПКУ, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Разом з цим відповідно до підпункту «б» пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ платник податку податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197 розділу V, підрозділу 2 розділу XX ПКУ, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 розділу V ПКУ).

Згідно з пунктом 199.1 статті 199 розділу V ПКУ у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в ЄРПН на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.

Правила статті 199 розділу V ПКУ не застосовуються в разі проведення операцій, зокрема, передбачених пунктом 197.11 статті 197 розділу V ПКУ (пункт 199.6 статті 196 розділу V ПКУ).

Порядок отримання права на звільнення від оподаткування операцій, що здійснюється в рамках проєктів МТД, регламентується постановою Кабінету Міністрів України від 15 лютого 2002 року № 153 (далі – Порядок № 153).

Відповідно до пункту 2 Порядку № 153 виконавцем проєкту є будь-яка особа (резидент або нерезидент), що має письмову угоду з партнером з розвитку або уповноваженою партнером з розвитку особою та забезпечує реалізацію проєкту (програми), у тому числі на платній основі; реципієнт –  резидент (фізична або юридична особа), який безпосередньо одержує міжнародну технічну допомогу згідно з проєктом (програмою); субпідрядник – будь-яка особа (резидент або нерезидент), що має письмову угоду з виконавцем або реципієнтом, забезпечує реалізацію проєкту (програми) в частині або в цілому та проводить процедури закупівлі за рахунок коштів міжнародної технічної допомоги в рамках проєкту (програми).

Проєкти (програми) підлягають обов’язковій державній реєстрації, яка є підставою для акредитації їх виконавців, а також реалізації права на одержання відповідних пільг, привілеїв, імунітетів, передбачених законодавством та міжнародними договорами України (пункти 11, 12 Порядку № 153).

Платник податку (продавець) з метою підтвердження права на застосування пільг з ПДВ при здійсненні операцій з постачання товарів, робіт, послуг в рамках проєкту МТД зберігає у справі:

копію реєстраційної картки проєкту, в рамках якого здійснено закупівлю товарів, робіт, послуг, засвідченої печаткою партнерів з розвитку або виконавця проєкту;

копію плану закупівлі, засвідченої печаткою партнерів з розвитку або виконавця проєкту;

копію контракту на постачання товарів, виконання робіт та надання послуг, засвідченої підписом та печаткою виконавця проєкту (у контракті зазначається, що закупівля товарів, робіт і послуг здійснюється коштом проєкту МТД та відповідає категорії (типу) товарів, робіт і послуг, зазначених у плані закупівлі).

Подання додаткових документів до ДПС для отримання підстав для застосування пільгового режиму оподаткування ПДВ, визначеного пунктом 197.11 статті 197 розділу V ПКУ, нормами ПКУ не передбачено.

Пунктом 23 Порядку № 153 визначено, що виконавець та субпідрядник, що реалізують право на податкові пільги, передбачені законодавством та міжнародними договорами України (крім договорів, пов'язаних із виконанням робіт з підготовки до зняття і зняття енергоблоків Чорнобильської АЕС з експлуатації та перетворення об'єкта «Укриття» на екологічно безпечну систему), щомісяця до 20 числа складає та подає в письмовому та електронному вигляді органові ДПС, в якому перебуває на обліку як платник податків, інформаційне підтвердження за формою згідно з додатком 8 Порядку № 153.

Щодо питання 1

Підставою для застосування податкової пільги у межах реалізації проекту МТД є реєстраційна картка проекту (програми), оформлена згідно з Порядком № 153. Операції з постачання товарів/послуг у рамках проекту МТД та в межах затвердженого плану закупівлі товарів, робіт і послуг, що постачаються виконавцям проектів МТД та/або субпідрядникам, звільняються від оподаткування ПДВ відповідно до пункту 197.11 статті 197 розділу V ПКУ.

Якщо придбання товарів/послуг, зазначених у плані закупівлі проєкту, здійснюється виконавцем проєкту МТД у платника ПДВ, який є субпідрядником у рамках проєкту МТД, та/або таким субпідрядником у інших платників ПДВ та відбувається у межах граничної суми, передбаченої у плані закупівлі, то операції з постачання таких товарів/послуг звільняються від оподаткування ПДВ, а в договорі на таке постачання ціна таких товарів/послуг має бути вказана «Без ПДВ». Постачальник за такими операціями податкові зобов’язання з ПДВ не визначає і до бюджету не сплачує.

Загальне правило формування податкового кредиту передбачає включення до складу податкового кредиту усіх сум ПДВ, сплачених (нарахованих) при придбанні товарів/послуг, незалежно від того, для використання в яких операціях придбані такі товари/послуги (зокрема, призначених для використання в операціях, звільнених від оподаткування ПДВ відповідно до пункту 197.11 статті 197 розділу V ПКУ).

При цьому якщо придбані виконавцем проєкту МТД або субпідрядником товари/послуги, за якими суми податку були включені до складу податкового кредиту, призначаються для використання або починають використовуватися в операціях, звільнених від оподаткування ПДВ операціях відповідно до пункту 197.11 статті 197 розділу V ПКУ, або частково в оподатковуваних ПДВ і частково у звільнених від оподатковування ПДВ операціях, то у такого платника податку обов'язку щодо нарахування податкових зобов'язань з ПДВ за правилами, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та/або пунктом 199.1 статті 199 розділу V ПКУ, не виникає.

Щодо питання 2

Що стосується питань укладання господарських договорів та реквізитів, які потрібно зазначати в таких договорах, слід зауважити, що правові засади укладання господарських договорів регулюються Господарським кодексом України. Врегулювання питань господарських правовідносин між підприємствами не належить до компетенції ДПС.

При цьому порядок оподаткування ПДВ визначається виключно нормами ПКУ та не може визначатися умовами договору.

Водночас повідомляємо, що регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється Міністерством фінансів України, яке затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга статті 6 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»), тому з питання відображення у бухгалтерському обліку сум податкових зобов'язань з ПДВ у випадку використання придбаних матеріалів та послуг в операціях, що звільнені від оподаткування ПДВ, доцільно звернутись до Міністерства фінансів України.

Згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов’язані самостійно декларувати свої податкові зобов’язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які визначені ПКУ.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 глави 3 роздiлу II ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.