Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 24.06.2022 р. № 864/ІПК/99-00-21-02-02-06

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення щодо питань оподаткування доходів нерезидента з джерелом їх походження з Українита, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), у межах компетенції повідомляє.

У своєму зверненні платник податків повідомив, що підприємство має господарські відносини з компаніями-резидентами Республіки Кіпр та здійснює платежі на їх користь. Засновником, зокрема однієї з них, є резидент (громадянин) України.

Враховуючи вищевикладене, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з питання застосування положень
ст. 103 Кодексу щодо встановлення «кінцевого бенефіціарного власника» (отримувача) окремих видів доходів, що виплачуються на користь компанії-резидента Кіпру, якщо така компанія підтвердить в установленому порядку, що вона є податковим резидентом Кіпру, та правомірності застосуванняукраїнсько-кіпрського договору про уникнення подвійного оподаткування.

Особливості оподаткування доходів нерезидентів визначені у п. 141.4 ст. 141 Кодексу.

Перелік доходів отриманих нерезидентом із джерелом їх походження з України, які оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними ст. 141 Кодексу, наведений в п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу.

Відповідно до п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб’єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 - 141.4.5 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.

Таким чином, дохід нерезидента з джерелом його походження з України, передбачений п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу, оподатковується за ставкою 15 відсотків, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати.

Згідно з ст. 3 Кодексу чинні міжнародні договори, згода на обов’язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування, є частиною податкового законодавства України.

Якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Статтею 103 Кодексувстановлено порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України.

Положення Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи із змінами, внесеними до неї Протоколом від 11.12.2015, ратифікованим Верховною Радою України 30.10.2019, який набрав чинності 28.11.2019  (далі – Конвенція), поширюються на «осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав» (ст. 1 Конвенції) та до податків, одним з яких, зокрема в Україні, є «податок на прибуток підприємств» (ст. 2 Конвенції).

Для цілей цієї Конвенції термін «особа» включає фізичну особу, компанію і будь-яке інше об’єднання осіб (п.1 ст. 3 Конвенції). Резиденція осіб, на яких поширюється цей міжнародний договір, визначається відповідно до положень ст. 4 Конвенції.

У зверненні, яке розглядається, не повідомляється про види доходів, які виплачуються на користь компанії - резидента Кіпру, та, відповідно, про статті Конвенції, під які  підпадають такі доходи. Однак у контексті цього звернення зрозуміло, що йдеться про положення, якими регулюється порядок оподаткування пасивних доходів – ст. 10 (Дивіденди), ст. 11 (Проценти) та ст. 12 (Роялті) Конвенції, кожною з яких передбачена умова щодо наявності статусу «фактичний (бенефіціарний) власник» у нерезидента – одержувача таких доходів для застосування державою, що є джерелом виплати цих доходів, пільгової ставки оподаткування.

Термін «фактичний (бенефіціарний)  власник» Конвенцією не визначено. Однак, відповідно до п. 2 ст. 3 (Загальні визначення) Конвенції«під час застосування цієї Конвенції Договірною Державою будь-який термін, не визначений у Конвенції, має, якщо з контексту не випливає інше, те значення, яке надається йому законодавством цієї Держави стосовно податків, на які поширюється дія цієї Конвенції».

Таким чином, враховуючи положення п. 2 ст. 3 Конвенції, з метою застосування положень  пільгових ставок оподаткування, передбачених ст. 10, ст. 11 та ст. 12 Конвенції,  статус резидента Кіпру, який отримує доходи із джерелом його походження з України у вигляді пасивних доходів (дивідендів, процентів, роялті),  як «фактичного (бенефіціарного)  власника»таких доходів, має визначатися податковим законодавством України, тобто Кодексом, зокрема, ст. 103 Кодексу, відповіднимиположеннями якої встановлено критерії для визнання нерезидента «бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником)» доходів, якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором.

Відповідно до п. 103.3 ст. 103 Кодексубенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором), вважається особа, що має право на отримання таких доходів та є вигодоотримувачем щодо них (має право фактично розпоряджатися таким доходом).

Зазначене правило застосовується незалежно від того, чи є засновник нерезидента резидентом України чи іншої держави.

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не є юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або виконує лише посередницькі функції щодо такого доходу, про що, зокрема, можуть свідчити такі ознаки:

зазначена особа не має достатньо повноважень або у випадку, підтвердженому фактами та обставинами, не має права користуватися та розпоряджатися таким доходом, та/або зазначена особа передає отриманий дохід або переважну його частину на користь іншої особи незалежно від способу оформлення такої передачі та зазначена особа не виконує суттєвих функцій, не використовує значні активи та не несе суттєві ризики в операції з такої передачі, та/або зазначена особа не має відповідних ресурсів (кваліфікованого персоналу, основних засобів у володінні або користуванні, достатнього власного капіталу тощо), необхідних для фактичного виконання функцій, використання активів та управління ризиками, пов’язаних з отриманням відповідного виду доходу, які лише формально покладаються (використовуються, приймаються) на зазначену особу у зв’язку із здійсненням операції з такої передачі.

Якщо нерезидент - безпосередній отримувач доходу з джерелом походження з України не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) такого доходу, під час виплати такого доходу застосовуються положення міжнародного договору України з країною, резидентом якої є відповідний бенефіціарний (фактичний) отримувач (власник) такого доходу. У випадку, передбаченому цим абзацом, обов’язок доведення того, що нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) такого доходу покладається на такого нерезидента або на нерезидента, який звертається із заявою до контролюючого органу про повернення зайво утриманого податку.

Чинним законодавством не встановлено форми документу, що підтверджує статус нерезидента як бенефіціарного (фактичного) отримувача доходу.

Документом для визнання особи фактичним власником доходу може бути будь-який документ, який підтверджує фактичне право особи на такий дохід.

Відповідно до п. 103.1 ст. 103 Кодексу застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

Особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором) і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами п. 103.4 ст. 103 Кодексу (п. 103.2 ст. 103 Кодексу).

Підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 ст. 103 Кодексу, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України (п. 103.4 ст. 103 Кодексу).

Довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України (п. 103.5 ст. 103 Кодексу).

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).