Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 03.03.2023 р. № 489/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення                                  Товариства щодо порядку оподаткування податком на додану вартість та складання податкових накладних за операціями з постачання послуг з міжнародного перевезення вантажів та з виконання навантажувально-розвантажувальних робіт, що надаються в межах виконання договору транспортного експедирування, та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариством укладено договір із замовником-резидентом з надання транспортно-експедиторських послуг з організації міжнародного перевезення вантажу з Китаю в Україну.

У межах надання таких послуг Товариством укладено договір з компанією-нерезидентом, яка організувала та надала послуги з авіаперевезення вантажу з Китаю у Польщу. Також нерезидентом на території Польщі було надано Товариству послуги з виконання навантажувально-розвантажувальних робіт. Перевезення вантажу з Польщі на митну територію України було здійснено залученим перевізником-резидентом автомобільним транспортом.

Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) чи потрібно складати та реєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) податкову накладну із застосуванням ставки ПДВ 0 відс. за операцією з авіаперевезення нерезидентом вантажу за межами митної території України (з Китаю до Польщі)?;

2-3) чи потрібно складати та реєструвати в ЄРПН податкову накладну із застосуванням ставки ПДВ 0 відс. за операцією з міжнародного автоперевезення вантажу з Польщі на митну територію України, якщо таке перевезення здійснюється перевізником-резидентом – платником/неплатником ПДВ?;

4) чи потрібно складати та реєструвати в ЄРПН податкову накладну за операцією з надання послуг з виконання навантажувально-розвантажувальних робіт, які здійснено нерезидентом за межами митної території України?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 ПКУ).

Статтею 5 ПКУ визначено, що поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 ПКУ.

У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ.

Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Відповідно до Закону України від 01.07.2004 № 1955-IV «Про транспортно-експедиторську діяльність» (далі – Закон № 1955) транспортно-експедиторська діяльність визначена, як підприємницька діяльність із надання транспортно-експедиторських послуг з організації та забезпечення перевезень експортних, імпортних, транзитних або інших вантажів.

Експедитор (транспортний експедитор) - суб'єкт господарювання, який за дорученням клієнта та за його рахунок виконує або, визначених договором транспортного експедирування.

Клієнт - споживач послуг експедитора (юридична або фізична особа),    який за договором транспортного експедирування самостійно або через представника, що діє від його імені, доручає експедитору виконати чи організувати або забезпечити виконання визначених договором транспортного експедирування послуг та оплачує їх, включаючи плату експедитору.

Перевізник - юридична або фізична особа, яка взяла на себе зобов'язання і відповідальність за договором перевезення вантажу за доставку до місця призначення довіреного їй вантажу, перевезення вантажів та їх видачу (передачу) вантажоодержувачу або іншій особі, зазначеній у документі, що регулює відносини між експедитором та перевізником.

За договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов'язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов'язаних з перевезенням вантажу.

Платою експедитору вважаються кошти, сплачені клієнтом експедитору за належне виконання договору транспортного експедирування.

У плату експедитору не включаються витрати експедитора на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного експедирування, на оплату зборів (обов'язкових платежів), що сплачуються при виконанні договору транспортного експедирування.

Експедитори для виконання доручень клієнтів можуть укладати договори з перевізниками, портами, авіапідприємствами, судноплавними компаніями тощо, які є резидентами або нерезидентами України.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно підпунктами «б», «е» пункту 185.1 статті 185 ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є, зокрема, операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 ПКУ, а також з постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 ПКУ).

Пунктами 186.2 - 186.4 статті 186 ПКУ визначено категорії послуг, місце постачання яких визначається залежно від місця реєстрації постачальника або отримувача відповідних послуг або від місця фактичного надання відповідних послуг.

Зокрема, відповідно до підпункту «ж» пункту 186.3 статті 186 ПКУ місцем постачання транспортно-експедиторських послуг вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання ().

Підпунктом «а» підпункту 186.2.1 пункту 186.2 статті 186 ПКУ визначено, що місцем постачання послуг, що є допоміжними у транспортній діяльності: навантаження, розвантаження, перевантаження, складська обробка товарів та інші аналогічні види послуг, є місце фактичного постачання послуг.

Місцем постачання послуг (у тому числі і послуг з перевезення вантажів) є місце реєстрації постачальника (пункт 186.4 статті 186 ПКУ).

Відповідно до абзацу «а» підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 ПКУ операції з міжнародного перевезення пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом оподатковуються за нульовою ставкою. При цьому міжнародним перевезенням вважається перевезення, що здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом.

У випадку залучення експедитором до міжнародного перевезення перевізників нульова ставка, визначена підпунктом «а» підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 ПКУ, застосовується саме такими перевізниками.

Таким чином, при отриманні коштів від замовника-резидента чи за датою оформлення документів, що підтверджують факт здійснення міжнародного перевезення для замовника, залежно від того, яка з цих подій відбулася раніше, експедитор складає податкову накладну та визначає податкові зобов’язання окремо виходячи з вартості транспортно-експедиторських послуг та окремо виходячи з вартості послуг, отриманих від третіх осіб, задіяних до виконання договору транспортного експедирування, зокрема послуг з перевезення, виконання навантажувально-розвантажувальних робіт, тощо (якщо операції з постачання таких послуг підлягають оподаткуванню ПДВ).

Щодо питання 1

Статтею 67 Господарського кодексу України встановлено, що відносини підприємства з іншими підприємствами, організаціями, громадянами в усіх сферах господарської діяльності здійснюються на основі договорів.

Отже, кожен конкретний випадок стосовно порядку нарахування податкових зобов’язань та складання податкових накладних за операціями, здійсненими платником податку, має розглядатися з урахуванням договірних умов, а також  суттєвих обставин здійснення відповідних господарських операцій та всіх первинних документів, оформленням яких вони супроводжувались.

Зокрема, якщо в описаній у зверненні ситуації нерезидентом, який організовує  та надає послуги з авіаперевезення вантажу, Товариству надаються послуги саме з авіаперевезення, то такі послуги не підлягають оподаткуванню ПДВ, оскільки місцем їх постачання, згідно з пунктом 186.4 статті 186 ПКУ, не є митна територія України. Податкова накладна за операцією з постачання таких послуг Товариством у цьому випадку не складається.

В той же час якщо договором передбачено надання нерезидентом Товариству інших категорій послуг, то необхідність нарахування податкових зобов’язань з ПДВ та складання податкової накладної за операціями з надання таких послуг залежить, зокрема, від того, чи є місцем їх постачання, відповідно до пунктів 186.2 - 186.4 статті 186 ПКУ, митна територія України.

Таким чином, надання висновку з питань необхідності складання податкової накладної за операціями з постачання нерезидентом послуг Товариству у ситуації, описаній у зверненні, можливе лише за умови детального дослідження суті укладених між Товариством та іншими учасниками транспортно-експедиторської діяльності договорів та опису фактичних обставин господарських операцій, що здійснюються за такими договорами, для однозначної ідентифікації суті послуг, що надаються та отримуються Товариством.

Згідно з нормами чинного законодавства (стаття 36 ПКУ) платники податку зобов’язані самостійно декларувати свої податкові зобов’язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які перераховані ПКУ.

Щодо питань 2, 3

Якщо в межах виконання договору транспортного експедирування послуги з міжнародного перевезення вантажу (із Польщі на митну територію України) надаються залученим перевізником-резидентом – платником ПДВ, то у експедитора виникає податкове зобов'язання з ПДВ на вартість послуг з такого міжнародного перевезення за ставкою 0 відсотків (за умови, що таке міжнародне перевезення підтверджено належним чином оформленим єдиним міжнародним перевізним документом), та такі податкові зобов’язання підлягають відображенню у податковій накладній, яка складається експедитором на замовника.  

Якщо такі послуги з міжнародного перевезення вантажу надаються залученим перевізником-резидентом, який не є платником ПДВ, то  податкові зобов'язання у експедитора на вартість послуг з такого перевезення не виникають.

Щодо питання 4

З урахуванням підпункту «а» підпункту 186.2.1 пункту 186.2 статті 186 ПКУ місцем постачання послуг, що є допоміжними у транспортній діяльності, зокрема, з навантаження та розвантаження товарів, є місце фактичного постачання таких послуг. Отже, якщо послуги з виконання навантажувально-розвантажувальних робіт надаються Товариству за межами митної території України, то такі послуги не підлягають оподаткуванню податком на додану вартість, та податкова накладна на вартість таких послуг Товариством не складається.

Згідно з пунктом 52.2 статті 52 ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.