Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 08.03.2023 р. № 524/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо особливостей застосування статті 199 розділу VПодаткового кодексу України (далі - ПКУ) та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ, повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство здійснює діяльність з розробки та виготовлення криптографічних засобів захисту інформації (далі – КЗІ). Відповідно до пункту 261 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ тимчасово, до 01.01.2023, операції з постачання КЗІ були звільнені від оподаткування ПДВ.

З огляду на викладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:

1. щодо обов’язку Товариства нараховувати податкові зобов’язання згідно з пунктом 199.1 статті 199 розділу V ПКУ протягом 2023 року у разі здійснення операцій з постачання КЗІ;
2. щодо застосування положень пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ та положень статті 199 розділу V ПКУ у разі отримання попередньої оплати за КЗІ та придбання частини комплектуючих для їх виробництва у 2022 році (в період дії режиму звільнення), а решта комплектуючих та фактичне відвантаження КЗІ покупцям відбудеться у 2023 році (коли режим звільнення від оподаткування ПДВ не діє). 

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділами 2 та 10 розділу XX ПКУ.

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ та складання податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних та їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі –ЄРПН) встановлено статтями 187, 198 і 201 розділу V ПКУ.

Пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ визначено, що датою виникнення податкових зобов’язань з ПДВ за операціями з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше («перша подія»):

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку – дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої – дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів – дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг – дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно з пунктами 201.1, 201.7 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник ПДВ зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни. Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Отже, податкові зобов’язання з ПДВ за операціями з постачання товарів/послуг визначаються на дату виникнення «першої події» («друга подія» не зумовлює у платника податкових наслідків у частині оподаткування ПДВ).

Пунктом 26¹ підрозділу 2 розділу XX ПКУ визначено, що тимчасово, з 1 січня 2013 року до 1 січня 2023 року, звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з постачання програмної продукції, а також операції з програмною продукцією, плата за які не вважається роялті згідно з абзацами другим - сьомим підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ.

Для цілей цього пункту до програмної продукції відносяться, зокрема, криптографічні засоби захисту інформації.

У зв’язку з втратою чинності пункту 26¹ підрозділу 2 розділу XX ПКУ з 01.01.2023 такі операції оподатковуються ПДВ у загальновстановленому порядку з застосуванням основної ставки податку.

Згідно з пунктом 199.1 статті 199 розділу VПКУ у разі, якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу VПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.

Частка використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях визначається у відсотках як відношення обсягів з постачання оподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за попередній календарний рік до сукупних обсягів постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за цей же попередній календарний рік. Визначена у процентах величина застосовується протягом поточного календарного року (пункт 199.2 статті 199 розділу VПКУ).

Платник податку за підсумками календарного року здійснює перерахунок частки використання товарів/послуг та необоротних активів в оподатковуваних операціях виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (пункт 199.4 статті 199 розділу VПКУ).

Згідно з підпунктом «б» пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними /виготовленими з ПДВ (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197 розділу V, підрозділу 2 розділу XX ПКУ, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 розділу V ПКУ).

Враховуючи викладене та виходячи з опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

 

Щодо питання 1

 

У разі, якщо Товариство здійснювало протягом 2022 року одночасно і оподатковувані ПДВ, і звільнені від оподаткування ПДВ операції, то податкові зобов'язання відповідно до пункту 199.1 статті 199 розділу VПКУ мали бути нараховані у кожному звітному (податковому) періоді, у якому відбувалось придбання товарів/послуг, необоротних активів, які призначались для використання одночасно в таких оподатковуваних та неоподатковуваних ПДВ операціях, у тому числі у разі, якщо у таких звітних (податкових) періодах були відсутні звільнені від оподаткування ПДВ операції.

Такі податкові зобов'язання мали бути нараховані Товариством виходячи з вартості товарів/послуг, необоротних активів, придбаних у відповідному звітному (податковому) періоді поточного року для одночасного використання в оподатковуваних та неоподатковуваних ПДВ операціях, відповідно до частки, розрахованої згідно з пунктом 199.2 статті 199 розділу VПКУ виходячи з обсягів оподатковуваних/неоподатковуваних операцій, здійснених у попередньому календарному році, та мали бути відображені у відповідній зведеній податковій накладній, складеній згідно з пунктом 199.1 статті 199 розділу VПКУ не пізніше останнього дня такого звітного (податкового) періоду.

За підсумками 2022 року Товариство має здійснити перерахунок частки використання товарів/послуг та необоротних активів в оподатковуваних операціях виходячи з фактичних обсягів проведених протягом такого року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій, за результатами якого податкові зобов'язання, нараховані відповідно до пункту 199.1 статті 199 ПКУ за кожний звітний (податковий) період такого року, підлягають коригуванню.

Надалі частка використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях, визначена за результатами проведення річного перерахунку, використовується для нарахування податкових зобов'язань відповідно до пункту 199.1 статті 199 розділу VПКУ за звітні (податкові) періоди наступного року.

У разі якщо у 2023 році Товариством планується здійснення виключно оподатковуваних ПДВ операцій, зокрема з причини припинення з 01.01.2023 дії режиму звільнення від оподаткування ПДВ операцій з постачання програмної продукції відповідно до пункту 26¹ підрозділу 2 розділу XX ПКУ, обов’язку нарахування податкових зобов'язань відповідно до пункту 199.1 статті 199 розділу VПКУ протягом 2023 року у Товариства не виникає.

 

Щодо питання 2

 

Оскільки в описаній у зверненні ситуаціїпопередня оплата («перша подія») за КЗІ відбулася під час дії режиму звільнення від оподаткування ПДВ, встановленого пунктом 26¹ підрозділу 2 розділу XX ПКУ, то операція Товариства з постачання таких товарів покупцям підлягає звільненню від оподаткування ПДВ.

На дату «першої події», у такому випадку, Товариством податкові зобов’язання з ПДВ не визначаються та податкова накладна складається без ПДВ.

Якщо комплектуючі, придбані з ПДВ в 2023 році, будуть використані при виготовленні КЗІ, за якими попередня оплата («перша подія») отримана у 2022 році під час дії режиму звільнення від оподаткування ПДВ, Товариством має бути визначене податкове зобов’язання та складена зведена податкова накладна   відповідно до вимог пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ у зв’язку з фактичним використанням таких комплектуючих в операціях, звільнених від оподаткування ПДВ.

На дату фактичного відвантаження товару («друга подія») в межах отриманої суми попередньої оплати, податкові зобов’язання з ПДВ не визначаються та податкова накладна не складається.

У такому випадку, на дату «другої події» або визначення зобов’язань відповідно до вимог пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ, підстави вважати що Товариством здійснювались операції, які звільнені від оподаткування ПДВ, відсутні.

Згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов’язані самостійно декларувати свої податкові зобов'язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які перераховані у ПКУ.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).