Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 24.03.2023 р. № 672/ІПК/99-00-21-02-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо деяких питань оподаткування платників податків, що обрали спеціальний правовий режим Дія Сіті, та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, отримувач дивідендів – резидент США (штат Делавер) є засновником Товаристваз часткою у статутному капіталі
100 відсотків. При цьому, Товариство є резидентом спеціального режиму Дія Сіті та платником податку,що сплачує податок на прибуток підприємств на особливих умовах.

Враховуючи наведене, у Товариства виникли питання:

1. При виплаті Товариством дивідендів на користь юридичної особи – резидента США, який є власником частки статутного капіталу Товариства у розмірі 100 відс.,такі дивіденди підлягають оподаткуванню податком з доходів отриманих нерезидентом з джерелом походження з України за ставкою 5 відсотків за умови, що резидент США є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником)такого доходу, а статус його резидентства підтверджено відповідним документом ?

2. За якою ставкою оподатковуються сума виплачених резиденту США дивідендів, якщо Товариство, яке виплачує такі доходи є резидентом Дія Сіті, що сплачує податок на прибуток підприємств на особливих умовах?

3. У разі реінвестування дивідендів нерезидентом до статутного капіталу юридичної особи - резидента України та платника податку на прибуток на особливих умовах, які слід сплатити податки: податок на прибуток підприємств чи податок з доходів, отриманих нерезидентом з джерелом походження з України?

Пунктом 9 частини першої ст. 1 Закону України від 15 липня 2021 року
№ 1667-IX «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні»встановлено, що правовий режим Дія Сіті – це сукупність правових норм, якими визначаються права та обов’язки особи, що виникають, змінюються та припиняються у зв’язку із зверненням про набуття, набуттям та втратою статусу резидента Дія Сіті, а також особливості регулювання відносин за участю резидента Дія Сіті і щодо участі у його статутному капіталі.

Відповідно до п.п. 14.1.282¹ п. 14.1 ст. 14 Кодексу резидент Дія Сіті - платник податку, що сплачує податок на прибуток підприємств на особливих умовах (далі - резидент Дія Сіті - платник податку на особливих умовах), - резидент Дія Сіті, який у порядку, передбаченому п. 141.10 ст. 141 Кодексу, обрав або перейшов на відповідний режим оподаткування.

Щодо питання 1.

Підпунктом 14.1.49 п. 14.1 ст. 14 Кодексу встановлено, що дивідендами вважаться платіж, що здійснюється юридичною особою, в тому числі емітентом корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів чи інших цінних паперів, на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента, у зв’язку з розподілом частини його прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку.

Для цілей оподаткування до дивідендів прирівнюються також:

платіж у грошовій чи негрошовій формі, що здійснюється юридичною особою на користь її засновника та/або учасника (учасників) у зв’язку з розподілом чистого прибутку (його частини);

суми доходів у вигляді платежів за цінні папери (корпоративні права), що виплачуються на користь нерезидента, зазначеного в підпунктах «а», «в», «г» п.п. 39.2.1.1 п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу, у контрольованих операціях понад суму, яка відповідає принципу «витягнутої руки»;

вартість товарів (робіт, послуг), крім цінних паперів та деривативів), що придбаваються у нерезидента, зазначеного в підпунктах «а», «в», «г» п.п. 39.2.1.1 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу, у контрольованих операціях понад суму, яка відповідає принципу «витягнутої руки»;

сума заниження вартості товарів (робіт, послуг), які продаються нерезиденту, зазначеному в підпунктах «а», «в», «г» п.п. 39.2.1.1 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу, у контрольованих операціях порівняно із сумою, яка відповідає принципу «витягнутої руки»;

виплата в грошовій або негрошовій формі, що здійснюється юридичною особою на користь її засновника та/або учасника - нерезидента України у зв’язку зі зменшенням статутного капіталу, викупом юридичною особою корпоративних прав у власному статутному капіталі, виходом учасника зі складу господарського товариства або іншої аналогічної операції між юридичною особою та її учасником, у розмірі, що призводить до зменшення нерозподіленого прибутку юридичної особи.

Згідно з положеннями п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку за ставками, визначеними ст. 141 Кодексу.

Для цілей цього пункту під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, розуміються, зокрема, дивіденди, які сплачуються резидентом (п.п. «б» п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу).

Відповідно до п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб’єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 - 141.4.5 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.

При цьому, п.п. 141.4.12 п. 141.4 ст. 141 Кодексувизначено, що резиденти Дія Сіті – платники податку на особливих умовах, які здійснюють на користь нерезидентів виплату доходів, зазначених в абзацах четвертому – шостому п.п. 14.1.49 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, не утримують податок з таких доходів за правилами, встановленими п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 41 Кодексу, якщо суми таких доходів підлягають оподаткуванню відповідно до п.п. 141.9¹.2.15 п.п. 141.9¹.2 та п.п. 141.9¹.3 п. 141.9¹ ст. 141 Кодексу за ставкою, передбаченою п. 136.1 ст. 136 Кодексу.

Відповідно до п. 136.1 ст. 136 Кодексу базова (основна) ставка податку на прибуток підприємств становить 18 відсотків.

Отже, у разі виплати дивідендів (крім випадків, зазначених в абзацах четвертому – шостому п.п. 14.1.49 п. 14.1 ст. 14 Кодексу) нерезиденту - юридичній особі, який є учасником товариства зі статусом резидента Дія Сіті, такі доходи нерезидента підлягають оподаткуванню відповідно до вимог п.п. 141.4.2 п.141.4 ст. 141 Кодексу, якщо інше не встановлено правилами міжнародного договору.

Відповідно до ст. 3 Кодексу, якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Конвенція між Урядом України та Урядом Сполучених Штатів Америки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал (далі – Конвенція), яка ратифікована Законом України № 180/95-ВР від 26.05.1995, є чинною в українсько-американських  податкових відносинах з 05.06.2000 і застосовується до «осіб, що є резидентами однієї чи обох Договірних Держав, а також до інших осіб, якщо це спеціально передбачено в Конвенції» (п. 1 ст. 1 Конвенції).

Податки, на які поширюються положення Конвенції, визначені ст. 2 Конвенції і, зокрема, в Україні, одним з таких податків є «податок на доход (прибуток) підприємств» (п. 1 ст. 2 Конвенції).

При цьому п. 2 ст. 2 Конвенції визначено, що «Конвенція буде застосовуватись також до будь-яких суттєво подібних податків, які будуть запроваджені після дати  підписання Конвенції в додаток до або замість вже існуючих  податків, включаючи податки, які суттєво подібні до тих,  які у даний час існують в одній Договірній Державі, але не в іншій Договірній Державі і які пізніше введено іншою Договірною Державою».

У розумінні Конвенії термін  «особа» включає фізичну особу, маєток, траст, товариство, компанію і будь-яке інше обʼєднання осіб (п. «е» п. 1 ст. 3 (Загальні визначення) Конвенції).

Критерії для визначення резиденції осіб, на яких поширюються положення Конвенції, визначені ст. 4 (Резиденція).

Відповідно до п. 1 ст. 10 (Дивіденди) Конвенції «дивіденди, що сплачуються компанією, яка є резидентом Договірної Держави, і якими фактично володіє резидент другої Договірної Держави, можуть бути оподатковані у цій другій Державі».

«Однак, такі дивіденди можуть також оподатковуватись у першій  Договірній Державі і відповідно до законодавства цієї Держави, але податок, що стягується, не повинен перевищувати:

а) 5 відсотків від загальної суми дивідендів, якщо фактичним власником є компанія, яка володіє не менш ніж 10 відсотками акцій, що  дають право голосу (або якщо компанія не має акцій, що дають право голосу не менш ніж 10 відсотків статутного фонду), та, у випадку України, нерезидент України володіє не менше ніж 20 відсотками акцій, що дають право голосу, або у випадку, якщо компанія не має таких акцій, то 20 відсотками статутного фонду;

b) 15 відсотків загальної суми дивідендів в інших випадках.

Цей пункт не буде зачіпати оподаткування компаній по відношенню до прибутків, з яких сплачуються дивіденди» (п. 2 ст. 10 Конвенції).

Згідно з п. 3 ст. 10 Конвенції «термін «дивіденди» при використанні в цій статті означає дохід від акцій чи інших прав, які не є борговими вимогами, участі у прибутку, також як дохід від інших корпоративних прав, який підпадає такому ж оподаткуванню, як доходи від акцій відповідно до законодавства Держави, резидентом якої є компанія, що розподіляє прибуток. Термін «дивіденди» також включає дохід від угод,  включаючи  боргові зобов’язання, що дають право на участь в прибутках, розмір якого визначається відповідно до законодавства Договірної Держави, в якій виникає дохід. Принагідно до України, цей термін включає дохід, переданий зарубіжним партнерам спільного підприємства, створеного відповідно до законодавства України».

У розумінні цієї Конвенції термін «компанія» означає будь-яку господарську одиницю або організацію, що розглядається як  корпоративне об’єднання з метою оподаткування. У випадку України цей термін означає акціонерне товариство, товариство з обмеженою відповідальністю або будь-яку іншу юридичну особу або іншу організацію, яка належить до оподаткування прибутку (п. «f» п. 1 ст. 3 Конвенції.

При цьому відповідно до п. 2 ст. 3 Конвенціїпри застосуванні цієї Конвенції Договірною Державоютермін, не визначений Конвенцією, повинен мати тезначення, яке він має відповідно до законодавства цієї Держави щодо податків, на які поширюється Конвенція.

Таким чином, з метою застосування положень ст. 10 Конвенції терміни та поняття, не визначені Конвенцією, мають те значення, яке надається їм законодавством України, зокрема Кодексом.

З урахуванням зазначеного, у загальному порядку при виплаті особою, яка у розумінні Конвенції є «компанією» (у значенні цього терміну, розкритого у п. 1 ст. 3 Конвенції) і резидентом України, доходів, які відповідають терміну «дивіденди (визначеного п. 3 ст. 10 Конвенції), на користь особи, що є: «компанією», резидентом США та «фактичним власником» дивідендів, у разі володіння цією особою щонайменше 20 відсотками статутного капіталу української компанії, яка сплачує дивіденди, застосовується ставка оподаткування, встановлена п.п. «а» п. 2 ст. 10 Конвенції.

Порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України  встановлено ст. 103 Кодексу.

Щодо питання 2.

Відповідно до п.п. 134.1.8 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об’єктом оподаткування єоперації резидентів Дія Сіті - платників податку на особливих умовах, що підлягають оподаткуванню згідно з п. 135.2 ст. 135, п. 137.10 ст. 137 та п. 141.9¹ ст. 141 Кодексу.

Під час провадження діяльності резидентами Дія Сіті - платниками податку на особливих умовах відповідно до Закону України «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні» ставка податку встановлюється у розмірі 9 відсотків бази оподаткування, визначеної відповідно до положень п. 135.2 ст. 135, п. 137.10 ст. 137 та п. 141.9¹ (крім підпунктів 141.9¹.3 і 141.9¹.4) ст. 141 Кодексу (п. 136.8 ст. 136 Кодексу).

Як встановлено п.п.141.9¹.1 п. 141.9¹ ст. 141 Кодексу резидент Дія Сіті - платник податку на особливих умовах сплачує податок на прибуток підприємств за ставкою, визначеною, зокрема, відповідно до п 136.8 ст. 136 Кодексу.

Відповідно до п.п. 141.9¹.2.1 п.п. 141.9¹.2 п. 141.9¹ ст. 141 Кодексу об’єктом оподаткування резидента Дія Сіті - платника податку на особливих умовах є операції з виплати дивідендів власнику корпоративних прав (крім власника корпоративних прав, який є резидентом Дія Сіті - платником податку на особливих умовах) у сумі, визначеній за правилами, встановленими п.п. 135.2.1.1 п.п. 135.2.1 п. 135.2 ст. 135 Кодексу.

Отже, виплата дивідендів резидентом Дія Сіті - платником податку на прибуток на особливих умовах власнику корпоративних прав, який не є резидентом Дія Сіті - платником податку на особливих умовах, оподатковується за ставкою у розмірі 9 відсотків у сумі, визначеній за правилами, встановленими п.п. 135.2.1.1 п.п. 135.2.1 п. 135.2 ст. 135 Кодексу.

Абзацом другим п.п. 137.10.1 п. 137.10 ст. 137 Кодексу встановлено, що сума податку, що підлягає сплаті до бюджету резидентом Дія Сіті - платником податку на особливих умовах за кожною окремою операцією відповідно до п. 135.2 ст. 135, цього пункту та п. 141.9¹ ст. 141 Кодексу, зменшується на суму податку на доходи нерезидента, нарахованого (сплаченого) резидентом Дія Сіті - платником податку на особливих умовах за відповідною операцією згідно з п. 141.4 ст. 141 Кодексу. При цьому сума зменшення не може перевищувати суму податку, розраховану відповідно до п. 135.2 ст. 35, цього пункту та п. 141.9 1 ст. 141 Кодексу.

Таким чином, податок, що підлягає сплаті до бюджету резидентом Дія Сіті - платником податку на особливих умовах визначається за кожною окремою операцією та зменшується на суму податку на доходи нерезидента.

Щодо питання 3.

Операція з реінвестиції нерезидентом дивідендів до статутного капіталу резидента Дія Сіті – платника податку на прибуток на особливих умовах  оподатковується таким чином:

податок з доходів нерезидента (податок на репатріацію) – відповідний відсоток від суми дивідендів нарахованих на користь нерезидента, по яким відбувається зарахування зустрічних вимог щодо їх інвестування до статутного капіталу юридичної особи резидента;

податок на операції резидента Дія Сіті – платника на особливих мовах (ПнВК) - за ставкою 9% від суми дивідендів нарахованих на користь нерезидента по яким відбувається зарахування зустрічних вимог щодо їх інвестування до статутного капіталу юридичної особи резидента за вирахуванням сплаченого податку на репатріацію.

Відповідно до п. 52 ⁸ підрозділу 10 «Інші перехідні положення» розділу ХХ Кодексу тимчасово, на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків, встановлених, зокрема, статтями 52 і 53 цього Кодексу щодо надання контролюючими органами індивідуальних податкових консультацій в письмовій формі.

Згідно з п.п. 69.9 п. 69 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» розділу ХХ Кодексу для платників податків та контролюючих органів тимчасово, на період  до припинення  або скасування воєнного стану на території України, зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, з урахуванням особливостей, встановлених цим підпунктом.

Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.