Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"
ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ
ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 14.04.2023 р. № 916/ІПК/99-00-21-02-02-06
Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення ТОВ «» (далі – ТОВ) щодо визнання дебіторської заборгованості безнадійною та порядку її списання та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), в межах компетенції повідомляє.
Як зазначено у зверненні, ТОВ є кредитною установою, предметом діяльності якого є надання фінансових послуг, зокрема, надання коштів у позику, в тому числі і на умовах фінансового кредиту фізичним та юридичним особам.
В зв’язку з введенням воєнного стану в Україні та окупацією частини її території значна кількість позичальників опинилася у скрутному становищі, втративши роботу та бізнес на окупованих територіях і тих, де велися бойові дії. З частиною позичальників відсутній зв'язок. Таке погіршення фінансового стану громадян та відсутність з ними зв’язку, безпосередньо впливає на кредитні відносини, оскільки позичальники не в змозі належним чином виконувати свої зобов’язання за кредитними договорами.
На балансі ТОВ виникла заборгованість за кредитними договорами, що були укладені з такими особами, а саме: заборгованість за основним боргом, нарахованими процентами та комісіями, по яким 360-й день настав у 2022 році.
За такими активами ТОВ сформовано резерв відповідно до вимог міжнародних стандартів фінансової звітності 9 «Фінансові інструменти» у повній сумі їх балансової вартості.
ТОВ за рахунок власного резерву сумнівних боргів відшкодовує (прощає) борг позичальника за кредитним договором, що відповідає частині першій
ст. 605 та частині першій ст. 598 Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ).
ТОВ звільняє боржника від виконання його обов’язку да договором, за умови, що це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора. Тобто, зобов’язання боржника перед кредитором у разі прощення боргу припиняються без їх погашення, і такий договір вважатиметься виконаним.
Враховуючи вищевикладене, ТОВ просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:
1.чи можуть дані підстави бути обґрунтуванням для списання вищевказаної заборгованості з балансу ТОВ? Чи буде заборгованість відповідно до п.п. «ж»
п.п. 14.1.11 п.14.1 ст. 14 Кодексу відповідати безнадійній та як така операція вплине на фінансовий результат та податок на прибуток?
2.чи може ТОВ списати заборгованість по кредитах позичальників, по яким прострочення погашення суми боргу (його частини) у 2022 році становило понад 360 днів? Чи продовжується цей термін на строк дії карантину та воєнного стану? Чи буде така заборгованість відповідати безнадійній згідно п.п. 14.1.11 п. 14.1
ст. 14 Кодексу? Чи буде таке списання мати вплив на фінансовий результат та податок на прибуток?
3.чи буде заборгованість відповідати безнадійній згідно п.п. 14.1.11 п.14.1
ст. 14 Кодексу у разі реструктуризації (прощення частини) боргу? Чи буде таке списання мати вплив на фінансовий результат до оподаткування та податок на прибуток?
4.щодо податкових наслідків в частині податку на доходи фізичних осіб та військового збору, зважаючи на обставини зазначені у зверненні та відображення таких операцій в податковій звітності, а саме «Відомості про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб та військового збору» (Додаток 4ДФ):
- якщо заборгованість фізичної особи, що складається з основного боргу за кредитом, нарахованих процентів та комісій, прощена ТОВ;
- якщо заборгованість ФОП, що складається з основного боргу за кредитом, нарахованих процентів та комісій, прощена ТОВ;
- якщо заборгованість фізичної особи, що складається з основного боргу за кредитом, нарахованих процентів та комісій, списана ТОВ, але ТОВ не пробачило борг та продовжує вести роботу по його стягненню;
- якщо заборгованість ФОП, що складається з основного боргу за кредитом, нарахованих процентів та комісій, списана ТОВ, але ТОВ не пробачило борг та продовжує вести роботу по його стягненню.
Щодо питання 1
Ознаки безнадійної заборгованості для цілей застосування положень Кодексу визначено п.п.14.1.11 п. 14.1 ст.14 Кодексу.
Безнадійна заборгованість – заборгованість, що відповідає одній з таких ознак, заборгованість, стягнення якої стало неможливим у зв’язку з дією обставин непереборної сили, стихійного лиха (форс-мажорних обставин), підтверджених у порядку, передбаченому законодавством (п.п. «ж» п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).
Частиною першою ст. 141 Закону України від 2 вересня 2014 № 1669-VII «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції
(далі – Закон № 1669), Торгово-промислова палата України та уповноважені нею регіональні торгово-промислові палати засвідчують форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) та видають сертифікат про такі обставини протягом семи днів з дня звернення суб’єкта господарської діяльності за собівартістю.
Відповідно до частини другої ст. 141 Закону України від 02 грудня
1997 року № 671/97-ВР «Про торгово-промислові палати в Україні» (далі – Закон № 671) форс-мажорними обставинами (обставинами непереборної сили) є надзвичайні та невідворотні обставини, що об’єктивно унеможливлюють виконання зобов’язань, передбачених умовами договору (контракту, угоди тощо), обов’язків згідно із законодавчими та іншими нормативними актами, а саме: загроза війни, збройний конфлікт або серйозна погроза такого конфлікту, включаючи але не обмежуючись ворожими атаками, блокадами, військовим ембарго, дії іноземного ворога, загальна військова мобілізація, військові дії, оголошена та неоголошена війна, дії суспільного ворога, збурення, акти тероризму, диверсії, піратства, безлади, вторгнення, блокада, революція, заколот, повстання, масові заворушення, введення комендантської години, карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України, експропріація, примусове вилучення, захоплення підприємств, реквізиція, громадська демонстрація, блокада, страйк, аварія, протиправні дії третіх осіб, пожежа, вибух, тривалі перерви в роботі транспорту, регламентовані умовами відповідних рішень та актами державних органів влади, закриття морських проток, ембарго, заборона (обмеження) експорту/імпорту тощо, а також викликані винятковими погодними умовами і стихійним лихом, а саме: епідемія, сильний шторм, циклон, ураган, торнадо, буревій, повінь, нагромадження снігу, ожеледь, град, заморозки, замерзання моря, проток, портів, перевалів, землетрус, блискавка, пожежа, посуха, просідання і зсув ґрунту, інші стихійні лиха тощо.
Також, Торгово-промислова палата України листом від 28.02.2022
№ 2024/02.0-7.1 засвідчила форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили): військову агресію російської федерації проти України, що стало підставою введення воєнного стану відповідно до Указу Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», та підтвердила, що зазначені обставини з 24 лютого 2022 року до їх офіційного закінчення є надзвичайними, невідворотними та об’єктивними обставинами для суб’єктів господарської діяльності та/або фізичних осіб за договором, окремим податковим та/чи іншим зобов’язанням/обов’язком, виконання яких(-ого) настало згідно з умовами договору, контракту, угоди, законодавчих чи інших нормативних актів і виконання відповідно яких(-ого) стало неможливим у встановлений термін внаслідок настання таких форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили).
Таким чином, для цілей оподаткування заборгованість підпадає під визначення безнадійної у разі, якщо стягнення її стало неможливим у зв’язку з дією обставин непереборної сили, стихійного лиха (форс-мажорних обставин), за умови отримання сертифіката Торгово-промислової палати України про настання обставин непереборної сили.
Щодо питання 2
Відповідно до п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 Кодексу до безнадійної заборгованості банків та небанківських фінансових установ може бути віднесена сума боргу за фінансовим кредитом, у тому числі сума основної заборгованості та/або сума нарахованих доходів, за яким прострочення погашення суми боргу (його частини) становить понад 360 днів, крім боргу за фінансовими кредитами осіб:
пов'язаних з таким кредитором;
які перебувають з таким кредитором у трудових відносинах;
які перебували з таким кредитором у трудових відносинах, та період між датою звільнення таких осіб та датою прощення їхньої заборгованості не перевищує три роки.
Таким чином, до безнадійної заборгованості небанківських фінансових установ може бути віднесена сума боргу за фінансовим кредитом, у тому числі сума нарахованих доходів, за яким прострочення погашення суми боргу (його частини) становить понад 360 днів.
Отже, ТОВ списує заборгованість, яка належить до безнадійної по кредитам позичальників по яким прострочення погашення суми боргу (його частини) у 2022 році становило понад 360 днів, крім боргу за фінансовими кредитами осіб: пов'язаних з таким кредитором; які перебувають з таким кредитором у трудових відносинах; які перебували з таким кредитором у трудових відносинах, та період між датою звільнення таких осіб та датою прощення їхньої заборгованості не перевищує три роки.
Щодо питання 3
Відповідно до частини першої ст. 605 ЦКУ зобов'язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов'язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.
Зобов'язання припиняється частково або у повному обсязі на підставах, встановлених договором або законом (частина перша ст. 598 ЦКУ).
Відповідно до п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об’єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями Кодексу (.
Різниці, що виникають при формуванні резервів банків та небанківських фінансових установ встановлені п. 139.3 ст. 139 Кодексу.
Банки та небанківські фінансові установи, крім страхових компаній, недержавних пенсійних фондів, корпоративних інвестиційних фондів та адміністраторів недержавних пенсійних фондів, визнають для оподаткування резерв за активами згідно з вимогами міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням вимог підпунктів 139.3.2 - 139.3.4 цього пункту.
Відповідно до п.п. 139.3.2 п.139.3 ст. 139 Кодексу використання резерву у зв'язку із припиненням визнання активу згідно з вимогами міжнародних стандартів фінансової звітності не змінює фінансовий результат до оподаткування, крім випадків, визначених підпунктами 139.3.3 та 139.3.4 цього пункту.
Згідно з п.п.139.3.3 п. 139.3 ст. 139 Кодексу фінансовий результат до оподаткування збільшується:
1) на суму використання резерву для списання (відшкодування) активу, який не відповідає ознакам, визначеним п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 цього Кодексу;
2) на суму використання резерву у зв'язку із припиненням визнання активу при прощенні заборгованості фізичних осіб, які є пов'язаними з таким кредитором або перебувають з таким кредитором у трудових відносинах, або перебували з таким кредитором у трудових відносинах і період між датою припинення трудових відносин таких осіб та датою прощення їхньої заборгованості не перевищує три роки.
Сума використання резерву у зв'язку із припиненням визнання активу при прощенні кредитором заборгованості інших осіб, не визначених підпунктом 2 цього підпункту, не змінює фінансовий результат до оподаткування.
Відповідно до п.п. 139.3.4 п. 139.3 ст. 139 Кодексу фінансовий результат до оподаткування зменшується:
2) на суму списання у попередніх звітних періодах активу, який у звітному періоді набув ознак, визначених п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 цього Кодексу;
4) на суму доходів (зменшення витрат) від погашення раніше списаної за рахунок резерву заборгованості, яка не відповідає ознакам, визначеним
п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст.14 цього Кодексу.
Отже, необхідною умовою визнання прощеної кредитором заборгованості фізичних осіб безнадійною є непов’язаність з таким кредитором та неперебування таких осіб у трудових відносинах з ним.
Таким чином, у разі прощення небанківською фінансовою установою боргу позичальнику – фізичній особі, яка не пов’язана з таким кредитором та не перебуває з ним у трудових відносинах, фінансовий результат до оподаткування небанківської фінансової установи не збільшується на суму використання резерву у зв'язку із припиненням визнання активу при прощенні такої заборгованості.
Згідно з п. 44.1 ст. 44 Кодексу для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим п. 44.1 ст. 44 Кодексу.
Списання безнадійної дебіторської заборгованості здійснюється відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності на підставі первинних документів.
Формування фінансового результату підприємства здійснюється відповідно до правил бухгалтерського обліку.
Щодо питання 4
Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексу, відповідно до п.п. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 якого об’єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Перелік доходів, які не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків визначено ст. 165 Кодексу, зокрема:
основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов’язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності у сумі, що не перевищує
25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 01 січня звітного податкового року;
сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов’язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності
(п.п. 165.1.55 п. 165.1 ст. 165 Кодексу).
Відповідно до п.п. 1.7 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу звільняються від оподаткування військовим збором доходи, які згідно з розділом IV Кодексу та підрозділом 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у пунктах 3 і 4 п. 170.131 ст. 170 Кодексу та п. 14 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.
Разом з тим доходи, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків визначено п. 164.2 ст. 164 Кодексу, зокрема:
дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст. 165 Кодексу), у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку (крім суми прощеного (анульованого) основного боргу платника податку за іпотечним кредитом в іноземній валюті, забезпеченим іпотекою житлової нерухомості), прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов’язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує
25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 01 січня звітного податкового року. Кредитор зобов’язаний повідомити платника податку – боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному п.п. «д» п.п. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Кодексу, такий кредитор зобов’язаний виконати всі обов’язки податкового агента щодо доходів, визначених п.п. «д» п.п. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Кодексу (п.п. «д» п.п. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).
Згідно з п. 167.1 ст. 167 Кодексу ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику податків (крім випадків, визначених у пп. 167.2-167.5 ст. 167 Кодексу).
Також вказаний дохід є об’єктом оподаткування військовим збором
(п.п. 1.2 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).
Ставка військового збору становить 1,5 відсотка об’єкта оподаткування, визначеного п.п. 1.2 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (п.п. 1.3 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).
Нарахування, утримання та сплата (перерахування) податку на доходи фізичних осіб та військового збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст. 168 Кодексу.
Отже, у разі якщо кредитором за його самостійним рішенням, не пов’язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, анульовано (прощено) основну суму боргу (кредиту), то з метою оподаткування сума такого анульованого боргу вважається додатковим благом і включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу з урахуванням норм п.п. «д» п.п. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Кодексу з відповідним оподаткуванням. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному п.п. «д» п.п. 164.2.17 п. 164.2
ст. 164 Кодексу, такий кредитор зобов’язаний виконати всі обов’язки податкового агента щодо зазначених доходів.
Слід зауважити, що дохід у фізичної особи виникає з моменту прощення або анулювання банком основної суми боргу (кредиту), незалежно від списання такої суми боргу.
Відповідно до п.п. «б» п. 176.2 ст. 176 Кодексу особи, які відповідно до Кодексу мають статус податкових агентів, та платники єдиного внеску зобов'язані подавати у строки, встановлені Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (з розбивкою по місяцях звітного кварталу), до контролюючого органу за основним місцем обліку. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку - фізичній особі податковим агентом, платником єдиного внеску протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності із зазначених питань не допускається.
Порядок заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, затверджено наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 30.01.2015 за № 111/26556, із змінами (далі – Порядок).
Порядок заповнення додатка 4ДФ визначено п. 4 розділу IV Порядку.
Графи 3а, 3, 4а, 4, 5а та 5 розділу I додатка 4ДФ до Розрахунку заповнюються відповідно до підпункту 2 пункту 4 розділу IV Порядку, а саме:
у графі 3а «Сума нарахованого доходу» відображається (за звітний період місяць) дохід, який нарахований фізичній особі відповідно до ознаки доходу, у разі нарахування доходу його відображення у графі 3а є обов'язковим незалежно від того, виплачені такі доходи чи ні;
у графі 3 «Сума виплаченого доходу» відображається сума фактично виплаченого доходу платнику податку податковим агентом;
у графі 4а «Сума нарахованого податку» відображається сума податку, нарахованого та утриманого з доходу, нарахованого платнику податку згідно із законодавством за звітний період;
у графі 4 «Сума перерахованого податку» відображається фактична сума перерахованого податку до бюджету у звітному періоді;
у графі 5а «Сума нарахованого військового збору» відображається сума збору, нарахованого та утриманого з доходу, нарахованого платнику податку згідно із законодавством;
у графі 5 «Сума перерахованого військового збору» відображається фактична сума перерахованого збору до бюджету.
Тобто Порядок передбачає відображення у податковому розрахунку всіх доходів, нарахованих на користь фізичної особи, незалежно від способу та порядку їх оподаткування.
Відповідно до частини першої ст. 42 Господарського кодексу України
(далі – ГКУ) підприємництво – це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб'єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.
Господарська діяльність – це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (п.п. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).
Правові засади застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, а також справляння єдиного податку встановлено главою 1 розділу XIV Кодексу.
Згідно з п. 292.1 ст. 292 Кодексу доходом платника єдиного податку для фізичної особи – підприємця є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній п. 292.3 цієї статті. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, доходи у вигляді бюджетних грантів, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.
Разом з цим п. 292.11 ст.292 Кодексу визначено перелік доходів, які не включаються до доходу платника єдиного податку, зокрема, суми кредитів.
Оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, визначено ст. 177 Кодексу.
Відповідно до п. 177.2 ст. 177 Кодексу об’єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Таким чином, у разі якщо банком надавався кредит безпосередньо фізичній особі – підприємцю, то у випадку анулювання (прощення) кредитором (банком) основної суми вказаного кредиту, фізична особа – підприємець зобов’язана включити до доходу зазначену суму кредиту та оподаткувати її в залежності від обраної системи оподаткування.
Відповідно до п. 528 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» розділу ХХ Кодексу тимчасово, на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків, встановлених, зокрема, статтями 52 і 53 цього Кодексу щодо надання контролюючими органами індивідуальних податкових консультацій в письмовій формі.
© газета "Все про бухгалтерський облік", 2018-2024 Всі права на матеріали, розміщені на сайті газети "Все про бухгалтерський облік" охороняються відповідно до законодавства України. Використання, відтворення таких матеріалів допускаються тільки в межах, установлених законодавством України. При цьому посилання на сайт газети "Все про бухгалтерський облік" є обов'язковим. |
Передплатіть газету "Все про бухгалтерський облік" |
Приєднуйтесь до нас у соцмережах:
|
