Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 14.04.2023 р. № 928/ІПК/99-00-21-01-01-06

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення Підприємства про надання роз’ясненнящодо окремих норм чинного законодавства, керуючись статтею 52 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

У своєму зверненні платник податків повідомив, що практична необхідність отримання індивідуальної податкової консультації полягає у необхідності формування чіткого розуміння обсягу податкових обов’язків, що виникають як наслідок у зазначеній ситуації.

Як викладено у зверненні, сферою діяльності Підприємстває виробництво шкіри, а саме: дублення шкір великої рогатої худоби. Підприємство планує укласти контракт з нерезидентом (фізичною особою – громадянином Туреччини), згідно з яким Підприємство отримуватиме від нерезидента послуги з формування документів і звітності, пов’язані консультативні послуги. При цьому консультант – нерезидент надасть послуги з підготовки клієнта – виробника шкіри до аудиту відповідно до протоколу LWG, які можуть включати:

оцінки, співбесіди та інші запити щодо вимог протоколу LWG;

розробка процесів, процедур і моделей, які можна застосовувати для належного контролю та управління документацією LWG;

навчання, наставництво та інші рекомендації для підвищення ефективності та продуктивності.

Враховуючи вищевикладене, Підприємствопросить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1. Чи зобов’язаноПідприємство,як податковий агент, при оплаті валютних коштів по вказаному контракту утримувати податки та збори? Якщо так, то які саме?

2. У разі необхідності утримання податків та зборів, враховуючи
статтю 103 Кодексу «Порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України» чи виникають у Підприємства підстави для звільнення (зменшення) від оподаткування виплати нерезиденту, оскільки є діюча Угода між Урядом України і Урядом Турецької Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на дохід і майно (зі змінами від 18.09.2019)?

3. Чи повинно Підприємство подати податкову звітність і якщо так то яку саме звітність у зв’язку із виплатою валютних коштів по такому контракту?

4.Чи виникає у Підприємства податкове зобов’язання з ПДВ у відповідності до статей 186 та 208 Кодексуі відповідно обов’язок складання і реєстрації податкової накладної на імпорт послуг на дату списання коштів з банківського рахунку в оплату вказаних послух?

5.Чи виникає у Підприємства право на включення до складу податкового кредиту сум ПДВ згідно зареєстрованої податкової накладної на імпорт вказаних послуг в місяці реєстрації цієї податкової накладної?

 

До питання 1

Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексу, відповідно до підпункту 162.1.2 пункту 162.1 статті 162 якого платниками податку є фізичні особи – нерезиденти.

Згідно з підпунктом 163.2.1 пункту 163.2 статті 163 Кодексу об’єктом оподаткування фізичної особи – нерезидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід з джерела його походження в Україні.

Відповідно до підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 Кодексу дохід з джерелом походження з України – будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.

Порядок оподаткування доходів, отриманих нерезидентами, регулюється пунктом 170.10 статті 170 Кодексу, яким встановлено, що доходи з джерелом їх походження в Україні, що нараховуються (виплачуються, надаються) на користь нерезидентів, оподатковуються за правилами та ставками, визначеними для резидентів (з урахуванням особливостей, визначених деякими нормами цього розділу для нерезидентів) (підпункт 170.10.1 пункт 170.10 статті 170 Кодексу).

Згідно з підпунктом 170.10.3 пункту 170.10 статті 170 Кодексу у разі якщо доходи з джерелом їх походження в Україні виплачуються нерезиденту резидентом –юридичною або самозайнятою фізичною особою, такий резидент вважається податковим агентом нерезидента щодо таких доходів. Під час укладення договору з нерезидентом, умови якого передбачають отримання таким нерезидентом доходу з джерелом його походження в Україні, резидент зобов'язаний зазначити в договорі ставку податку, що буде застосована до таких доходів.

Перелік доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, визначено пунктом 164.2
статті 164 Кодексу, зокрема суми винагород та інших виплат, нарахованих (виплачених) платнику податку відповідно до умов цивільно-правового договору (підпункт 164.2.2 пункт 164.2 статті 164 Кодексу).

Згідно з пунктом 167.1 статті 167 Кодексу ставка податку становить
18 відс. бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 цієї статті).

Крім того, вказані доходи, є об’єктом оподаткування військовим збором (підпункт 1.2 пункт 16¹ підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу).

Ставка військового збору становить 1,5 відс. об'єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 пункту 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (підпункт 1.3 пункт 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Відповідно до підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 Кодексу податковий агент, визначення якого наведено у підпункті 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 Кодексу, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок на доходи фізичних осіб і військовий збір із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку 18 відс., визначену статтею 167 Кодексу, та військового збору – 1,5 відс., встановлену підпунктом 1.3 пункту 161
підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

 

До питання 2

Порядок оподаткування доходів фізичних осіб (резидентів та нерезидентів) встановлено відповідними положеннями Кодексу.

Відповідно до пункту 3.2 статті 3 Кодексу, якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Угода між Урядом України і Урядом Турецької Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доход і майно, із змінами, внесеними до неї відповідним Протоколом, який ратифіковано Законом України від 18 вересня 2019 року
№ 106-IX, що набрав чинності 30.11.2020 (далі – Угода), застосовується до «осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав» (стаття 1 Угоди).

Податками, на які поширюється Угода, зокрема, є у випадку України – податок на прибуток підприємств і податок на доходи фізичних осіб. Угода застосовується також до будь-яких ідентичних або подібних по суті податків, які будуть стягуватися після дати підписання цієї Угоди, в доповнення до або замість існуючих податків (пункт 3 та пункт 4 статті 2 Угоди).

Для цілей Угоди термін «особа» означає фізичну особу, компанію і будь-яке інше об’єднання осіб (пункт 1 статті 3 Угоди); вираз «резидент однієї Договірної Держави» означає особу, яка за законодавством цієї Держави підлягає оподаткуванню в ній на підставі місця проживання, постійного місцеперебування, зареєстрованого офісу, місця реєстрації, місцезнаходження керівного органу або будь-якого іншого аналогічного критерію (пункт 1 статті 4 Угоди); термін «постійне представництво» означає постійне місце діяльності, через яке повністю або частково здійснюється комерційна діяльність підприємства (пункт 1 статті 5 Угоди).

В контексті Угоди оподаткування доходів фізичних осіб, які у розумінні Угоди є резидентами Договірних Держав (України/Туреччини), що надають послуги незалежного (професійного) характеру, регулюється статтею 14 (Незалежні особисті послуги) Угоди, якою передбачено:

«1. Доход, що одержується резидентом однієї Договірної Держави щодо професійних послуг чи іншої діяльності незалежного характеру, оподатковується тільки в цій Державі, за винятком випадку, коли він володіє регулярно доступною постійною базою в другій Договірній Державі з метою проведення цієї діяльності. Якщо у нього є така постійна база, доход може оподатковуватись у другій Державі, але тільки в тій частині, що приписується до цієї постійної бази.

2. Термін «професійні послуги» включає, зокрема, незалежну наукову, літературну, артистичну, художню, освітню або викладацьку діяльність, так само, як і незалежну діяльність лікарів, адвокатів, інженерів, архітекторів, стоматологів і бухгалтерів».

Таким чином, відповідно до статті 14 Угоди, якщо фізичною особою, яка у розумінні Угоди є резидентом Туреччини, надаються послуги незалежного (професійного) характеру і діяльність з надання зазначених послуг не здійснюється нерезидентом через постійну базу (представництво) на території України, доходи, отримані турецьким резидентом в оплату таких послуг, підлягають оподаткуванню лише в Туреччині і, відповідно, звільняються від оподаткування в Україні.

Якщо резидент Туреччини здійснює свою професійну діяльність через постійну базу (представництво) на території України, отриманий ним дохід (прибуток) може оподатковуватись у Україні, але лише стосовно доходу (прибутку), який може бути віднесений до цієї  постійної бази (представництва).

Порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України встановлено статтею 103 Кодексу.

Згідно з пунктом 103.4 статті 103 Кодексу підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 статті 103 Кодексу, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі – довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

Відповідно до пункту 103.5 статті 103 Кодексу довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

Проте, пунктом 103.10 статті 103 Кодексу визначено, що у разі неподання нерезидентом довідки відповідно до пункту 103.4 цієї статті доходи нерезидента із джерелом їх походження з України підлягають оподаткуванню відповідно до законодавства України з питань оподаткування.

Водночас, звертаємо увагу, що запитання не містить достатньої інформації в частині подання нерезидентом вказаної довідки, а отже з метою уникнення неоднозначного тлумачення норм податкового законодавства в частині оподаткування доходів нерезидентів кожний конкретний випадок виникнення податкових відносин слід розглядати з урахуванням документів (матеріалів), які стосуються порушеного питання.

 

До питання 3

Згідно з підпунктом «б» пункту 176.2 статті 176 Кодексу особи, які відповідно до Кодексу мають статус податкових агентів, та платники єдиного внеску зобов'язані подавати у строки, встановлені Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (з розбивкою по місяцях звітного кварталу), до контролюючого органу за основним місцем обліку.

Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку – фізичній особі податковим агентом, платником єдиного внеску протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності із зазначених питань не допускається.

Форма Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску та Порядок заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску затверджені наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4,зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 30 січня 2015 року за № 111/26556.

 

До питання 4-5

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (пункт 1.1 статті 1 Кодексу).

Правові основи оподаткуванняПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Підпунктом 194.1.1 пункту 194.1 статті 194 Кодексу встановлено, що ПДВ становить 7, 14 та 20 відс. бази оподаткування ПДВ та додається до ціни товарів/послуг.

Підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 Кодексу встановлено, що об’єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 Кодексу.

Пунктами 186.2 – 186.4 статті 186 Кодексу визначено категорії послуг, місце постачання яких визначається залежно від місця реєстрації постачальника, або отримувача відповідних послуг, або від місця фактичного надання відповідних послуг.

Так, місцем постачання послуг, перерахованих в підпункті «в» пункту 186.3 статті 186 Кодексу, зокрема консультаційних, інжинірингових, інженерних, юридичних (у тому числі адвокатських), бухгалтерських, аудиторських, актуарних послуг, вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання.

Місцем постачання послуг, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2, 186.3 і 186.3¹ статті 186 Кодексу, є місце реєстрації постачальника
(пункт 186.4 статті 186 Кодексу).

Отже, порядок оподаткування ПДВ операцій з постачання послуг безпосередньо залежить від місця їх постачання.

Особливості оподаткування ПДВ послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, визначено у статтях 180 та 208 Кодексу.

Згідно з пунктом 180.2 статті 180 Кодексу особою, відповідальною за нарахування та сплату податку до бюджету у разі постачання послуг нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими як платники податку, якщо місце постачання послуг розташоване на митній території України, є отримувач послуг, крім випадків, встановлених статтею 208¹Кодексу.

Відповідно до пункту 208.2 статті 208 Кодексу отримувач послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, нараховує податок за основною ставкою податку або за ставкою 7 відс. для послуг, визначених абзацами четвертим – шостим підпункту «в» пункту 193.1 статті 193 Кодексу, на базу оподаткування, визначену згідно з пунктом 190.2 статті 190 Кодексу.

При цьому отримувач послуг – платник податку у порядку, визначеному статтею 201 Кодексу, складає податкову накладну із зазначенням суми нарахованого ним податку, яка є підставою для віднесення сум податку до податкового кредиту у встановленому порядку. Така податкова накладна підлягає обов'язковій реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН).

Згідно з пунктом 208.3 статті 208 Кодексу якщо отримувача послуг зареєстровано як платника податку, сума нарахованого податку включається до складу податкових зобов'язань декларації за відповідний звітний період.

Відповідно до пункту 187.8 статті 187 Кодексу датою виникнення податкових зобов’язань за операціями з постачання нерезидентами суб’єктам господарювання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, є дата списання коштів з банківського рахунка платника податку в оплату послуг або дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг нерезидентом, залежно від того, яка з подій відбулася раніше.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України є дата складення платником податкової накладної за такими операціями, за умови реєстрації такої податкової накладної в ЄРПН (пункт 198.2 статті 198 Кодексу).

Для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається податкова накладна, складена платником за такими операціями та зареєстрована в ЄРПН, податкові зобов'язання за якою включені до податкової декларації відповідного звітного періоду (пункт 201.12 статті 201 Кодексу).

У разі отримання платником від нерезидента (фізичної особи – громадянина Туреччини) послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, такий платник вважається відповідальною особою у частині нарахування та сплати ПДВ до бюджету за такою операцією. При отриманні таких послуг від нерезидента платник повинен відповідно до пункту 208.2 статті 208 Кодексу на дату, визначену пунктом 187.8 статті 187 Кодексу (на дату списання коштів або на дату оформлення акту в залежності від того, яка з подій настане раніше), нарахувати податкові зобов’язання за такою операцією, скласти податкову накладну, включити цю податкову накладну до складу податкових зобов'язань того звітного періоду, на який припадає дата виникнення податкових зобов'язань з ПДВ за такими операціями, та зареєструвати її в ЄРПН.

Така своєчасно зареєстрована в ЄРПН податкова накладна є підставою для віднесення сум податку, зазначених у ній, до податкового кредиту у періоді її складання.

Проте у разі якщо місце постачання послуг, отриманих від нерезидента, який не має постійних представництв в Україні, знаходиться поза межами митної території України, то операції з постачання таких послуг не є об’єктом оподаткування ПДВ.

З питання правомірності віднесення зазначених у зверненні послуг до тієї чи іншої категорії послуг рекомендуємо звернутися до Міністерства економіки України та/або ДП «Науково-дослідний інститут метрології вимірювальних і управляючих систем», яке є розробником Державного класифікатора продукції та послуг, за адресою: 79008, м. Львів, вул. Кривоноса, 6.

Крім цього зазначаємо, що аналогічне за змістом звернення щодо надання індивідуальної податкової консультації на зазначені у зверненні питання 4 та 5 надсилалося Підприємством до ДПС для розгляду, на яке ДПС в Єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій 16.01.2023 зареєстрована індивідуальна податкова консультація за № 108/ІПК/99-00-21-03-02-06, яка направлена Підприємству за поштовою та електронною адресами, вказаними у зверненні.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватись виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 розділу ІІ Кодексу).