Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 03.05.2023 р. № 1104/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо порядку застосування пунктів 198.5 статті 198 та 199.1 статті 199 Податкового кодексу України (далі – Кодекс) та, керуючись статтею 52 Кодексу, повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариством у 2022 році було придбано (ввезено, імпортовано) об’єкт основних засобів (автомобіль) з метою використання у неоподатковуваних операціях, нараховано податкові зобов’язання відповідно до пункту 198.5 статті 198 Кодексу і складено та зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) відповідну податкову накладну. У 2022 році такий об’єкт основних засобів використовувався виключно в неоподатковуваних операціях, а у 2023 році почав використовуватися одночасно в оподатковуваних та  неоподатковуваних операціях.

Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) яким чином визначається база оподаткування для нарахування податкових зобов’язань згідно з пунктом 199.1 статті 199 Кодексу у зв’язку з початком використання об’єкту основних засобів частково в оподатковуваних та  неоподатковуваних операціях?;

2) яким чином здійснити коригування податкових зобов’язань, нарахованих відповідно до пункту 198.5 статті 198 Кодексу?;

3) чи підлягають коригуванню податкові зобов’язання, нараховано згідно з пунктом 198.5 статті 198 Кодексу за малоцінними необоротними активами, які використовуються як в оподатковуваних, так і в неоподатковуваних операціях та на які нараховано 100 відс. зносу?;

4) чи підлягають нарахуванню податкові зобов’язання відповідно до пункту 199.1 статті 199 Кодексу за придбаними у 2023 році запасними частинами та бензином до вказаного автомобіля (об’єкта основних засобів), який у 2023 році почав використовуватися одночасно в оподатковуваних та неоподатковуваних операціях?;

5) чи потрібно складати уточнюючий розрахунок до податкової декларації з ПДВ за звітний (податковий) період, у якому було нараховано податкові зобов’язання згідно з пунктом 198.5 статті 198 Кодексу за таким об’єктом основних засобів, та чи не буде обраховуватися від’ємне значення суми податку, на яку платник податку може зареєструвати в ЄРПН податкові накладні / розрахунки коригування (далі – реєстраційна сума)?;

6) яким чином використання об’єкта основних засобів одночасно в оподатковуваних та  неоподатковуваних операціях у 2023 році повинно бути відображене у перерахунку податкових зобов’язань, нарахованих згідно з пунктом 199.1 статті 199 Кодексу, за результатами 2023 року?

Частиною другою статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 ПКУ).

Пунктом 44.1 статті 44 ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 ПКУ.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу. Правила формування податкового кредиту встановлено статтею 198 Кодексу.

Відповідно до підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 Кодексу до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3 статті 198 ПКУ).

Згідно з пунктом 198.5 статті 198 Кодексу платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися, зокрема, в неоподатковуваних ПДВ операціях.

Якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов'язань, що були нараховані відповідно до пункту 198.5 статті 198 Кодексу, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в ЄРПН.

У разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання (пункт 189.1 статті 189 Кодексу).

Відповідно до пункту 199.1 статті 199 Кодексу у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в ЄРПН на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.

Згідно з пунктом 199.3 статті 199 Кодексу платники податку, у яких протягом попереднього календарного року були відсутні неоподатковувані операції, а такі неоподатковувані операції почали здійснюватися у звітному періоді, а також новостворені платники податку проводять у поточному календарному році розрахунок частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях на підставі розрахунку, визначеного за фактичними даними обсягів з постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій першого звітного податкового періоду, в якому задекларовані такі операції.

Розрахунок частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях подається до контролюючого органу одночасно з податковою декларацією звітного податкового періоду, в якому задекларовані такі оподатковувані та неоподатковувані операції.

Платник податку за підсумками календарного року здійснює перерахунок частки використання товарів/послуг та необоротних активів в оподатковуваних операціях виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (пункт 199.4 статті 199 Кодексу).

Частка використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях, визначена з урахуванням норм пунктів 199.2 - 199.4 статті 199 Кодексу, застосовується для проведення коригування сум податкових зобов'язань, зазначених у пункті 199.1 статті 199 Кодексу. Результати перерахунку сум податкових зобов'язань відображаються у податковій декларації за останній податковий період року (пункт 199.5 статті 199 Кодексу).

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питань 1, 2

Якщо платником податку при придбанні (ввезенні) у 2022 році об’єкту основних засобів з метою використання в неоподатковуваних операціях, було нараховано податкові зобов’язання відповідно до пункту 198.5 статті 198 Кодексу (такі податкові зобов’язання у даному випадку повинні були нараховуватися виходячи з балансової вартості такого об’єкту основних засобів на відповідну дату), та надалі (після використання у 2022 році в неоподатковуваних операціях) такий об’єкт основних засобів у 2023 році починає використовуватися частково в оподатковуваних, а частково –в неоподатковуваних операціях, то платник податку на дату початку використання об’єкту основних засобів частково в оподатковуваних, а частково – в неоподатковуваних операціях може скласти розрахунок коригування до податкової накладної, складеної згідно з пунктом 198.5 статті 198 Кодексу, у якому зменшити податкові зобов’язання на суму ПДВ, розраховану виходячи з балансової (залишкової) вартості такого об’єкту основних засобів,  що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого такий об’єкт основних засобів починає використовуватися частково в оподатковуваних, а частково – в неоподатковуваних операціях.

У звітному (податковому) періоді, у якому об’єкт основних засобів починає використовуватися частково в оподатковуваних, а частково – в неоподатковуваних операціях, платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов'язання, передбачені пунктом 199.1 статті 199 Кодексу, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 Кодексу, а саме виходячи з балансової (залишкової) вартості такого об’єкту основних засобів, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого такий об’єкт основних засобів почав використовуватися частково в оподатковуваних, а частково – в неоподатковуваних операціях, відповідно до частки використання товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.

Щодо питання 3

Звернення не містить достатньо інформації для визначення необхідності коригування податкових зобов’язань, нарахованих згідно з пунктом 198.5 статті 198 Кодексу за малоцінними необоротними активами, які використовуються платником податку як в оподатковуваних, так і в неоподатковуваних операціях та на які нараховано 100 відс. амортизації. Надання роз’яснень із зазначеного питання потребує чіткої ідентифікації суті операцій, що здійснюються з такими необоротними активами.

Якщо малоцінні необоротні активи були придбані платником податку для використання у неоподатковуваних операціях, та при їх придбанні було нараховано податкові зобов’язання відповідно до пункту 198.5 статті 198 Кодексу, а надалі такі малоцінні необоротні активи починають використовуватися частково в оподатковуваних, а частково – в неоподатковуваних операціях, при цьому на дату початку такого їх використання на вартість таких малоцінних необоротних активів нараховано 100% амортизації, то податкові зобов’язання, нараховані згідно з пунктом 198.5 статті 198 Кодексу при їх придбанні, не підлягають коригуванню.

Щодо питання 4

У разі придбання товарів/послуг, які призначаються для використання частково в оподатковуваних, а частково – в неоподатковуваних операціях (у тому числі придбання запасних частин та палива для автомобіля, який використовується частково в оподатковуваних, а частково – в неоподатковуваних операціях) платник податку зобов’язаний за такими товарами/послугами нарахувати податкові зобов’язання згідно з пунктом 199.1 статті 199 Кодексу.

Щодо питання 5

Відповідно до пункту 50.1 статті 50 Кодексу уточнюючий розрахунок до податкової декларації з ПДВ подається у разі, якщо у майбутніх податкових періодах платник податків виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації.

Якщо ж в межах здійснення господарської діяльності виникають обставини, передбачені ПКУ для складання розрахунку коригування на зменшення податкових зобов’язань платника податку, то такий розрахунок коригування підлягає відображенню:

у податковій декларації з ПДВ того звітного (податкового) періоду, в якому його складено - у разі своєчасної реєстрації в ЄРПН такого розрахунку коригування; 

у податковій декларації з ПДВ того звітного (податкового) періоду, в якому його зареєстровано в ЄРПН - у разі несвоєчасної його реєстрації в ЄРПН.  

Реєстраційна сума обчислюється за формулою, встановленою пунктом 200¹.3 статті 200¹ ПКУ. Обрахунок реєстраційної суми, а також її складових - суми ПДВ за отриманими податковими накладними (∑_{НаклОтр}) та суми ПДВ за складеними податковими накладними (у тому числі складеними відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПКУ) (∑_{НаклВид}), та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в ЄРПН, здійснюється в системі електронного адміністрування ПДВ автоматично, відповідно до норм ПКУ.

Щодо питання 6

Перерахунок частки використання товарів/послуг та необоротних активів в оподатковуваних операціях виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій за підсумками календарного року та подальше коригування сум податкових зобов'язань, нарахованих відповідно до пункту 199.1 статті 199 Кодексу у звітному (податковому) періоді, у якому об’єкт основних засобів почав використовуватися частково в оподатковуваних, а частково – в неоподатковуваних операціях, здійснюється відповідно до норм пунктів 199.4 та 199.5 статті 199 Кодексу.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 Кодексу).