Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 24.05.2023 р. № 1269/ІПК/99-00-21-02-02-06

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення                             АТ «»(далі – АТ) щодо питань, пов’язаних з мінімальним податковим зобов’язаннямта, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), в межах компетенції повідомляє.

Як зазначено у зверненні,АТ є провідним підприємством України по видобутку, збагаченню і переробці марганцевої руди загальнодержавного значення. Відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 12.12.1994 № 827 марганцева руда, яку видобуває АТ відноситься до корисних копалин загальнодержавного значення.

Для роботи кар’єрів АТ укладено на платній основі договори про встановлення земельного сервітуту для видобування корисних копалин загальнодержавного значення на земельні ділянки:

• комунальної власності із сільською радою на землі запасу сільськогосподарського призначення;
• приватної власності сільськогосподарського призначення (для ведення особистого селянського господарства, для ведення товарного сільськогосподарського виробництва) площею до 0,5 га та більше.

Відповідно до умов договорів про встановлення земельного сервітуту оплата відбувається наступним чином:

1)для земель комунальної власності – щомісячно;

2)для земель приватної власності – одноразовим платежем за весь період встановлення сервітуту. При цьому, при виплаті фізичним особам сум за встановлення сервітуту АТ утримувало з власників землі ПДФО та військовий збір.

АТ відповідно до укладених договорів земельного сервітуту є сервітуарієм, а право на встановлення сервітуту надає власник земельної ділянки.

Місце розташування земельних ділянок: за межами населених пунктів на території сільської ради.

АТ просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1. Чи повинно АТ розраховувати та сплачувати МПЗ за обмежене платне користування на підставі договорів земельного сервітуту земельними ділянками сільськогосподарського призначення для видобування корисних копалин загальнодержавного значення?
2. Чи повинно АТ розраховувати та сплачувати МПЗ за обмежене платне користування на підставі договорів земельного сервітуту земельними ділянками запасу сільськогосподарського призначення для видобування корисних копалин загальнодержавного значення?
3. Якщо АТ зобов’язано розраховувати та сплачувати МПЗ за обмежене користування на підставі договорів земельного сервітуту, то

3.1) чи має право АТ на підставі п.п. 141.9.1 п. 141.9 ст. 141 Кодексу зменшувати податкове зобов’язання на суму ПДФО та воєнного збору, перерахованих до бюджету у звітному періоді, при виплаті за договорами земельного сервітуту з фізичними особами?

3.2) чи має право АТ на підставі п.п. 141.9.1 п. 141.9 ст. 141 Кодексу зменшувати податкове зобов’язання на суму 20 відсотків виплат у звітному періоді за договорами земельного сервітуту з юридичними особами?

3.3) враховуючи, що відповідно до договорів сервітуту з громадянами – власниками земельних ділянок сільськогосподарського призначення, що належать їм на праві приватної власності, було одноразово сплачено всю суму за встановлення сервітуту за весь строк дії договору земельного сервітуту, чи підлягає щорічному розрахунку та сплаті МПЗ за такі земельні ділянки?

Частиною першою ст. 98 Земельного кодексу України (далі – ЗКУ) передбачено, що право земельного сервітуту – це право власника або землекористувача земельної ділянки чи іншої заінтересованої особи на обмежене платне або безоплатне користування чужою земельною ділянкою (ділянками).

Строк дії земельного сервітуту, що встановлюється договором між особою, яка вимагає його встановлення, та землекористувачем, не може бути більшим за строк, на який така земельна ділянка передана у користування землекористувачу (частина друга ст. 98 ЗКУ).

Встановлення земельного сервітуту не веде до позбавлення власника земельної ділянки, щодо якої встановлений земельний сервітут, прав володіння, користування та розпорядження нею (частина третя ст. 98 ЗКУ).

Земельний сервітут здійснюється способом, найменш обтяжливим для власника земельної ділянки, щодо якої він встановлений (частина четверта ст. 98 ЗКУ).

Відповідно до частини п’ятої ст. 98 ЗКУ положення частини четвертої цієї статті не застосовуються у разі встановлення земельних сервітутів на земельній ділянці державної, комунальної власності, що сформована відповідно до частини третьої статті 100 цього Кодексу з метою встановлення земельного сервітуту.

Сервітут може бути встановлений договором, законом, заповітом або рішенням суду (частина перша ст. 100 ЗКУ).

Земельний сервітут підлягає державній реєстрації в порядку, встановленому для державної реєстрації прав на нерухоме майно (частина друга ст. 100 ЗКУ).

Відповідно до частини третьої, четвертої та п’ятої ст. 100 ЗКУземельний сервітут не може бути предметом купівлі-продажу, застави та не може передаватися будь-яким способом особою, в інтересах якої цей сервітут встановлено, іншим фізичним та юридичним особам.

Власник, землекористувач земельної ділянки, щодо якої встановлений земельний сервітут, має право вимагати від осіб, в інтересах яких встановлено земельний сервітут, плату за його встановлення, якщо інше не передбачено законом.

Власник земельної ділянки, щодо якої встановлений земельний сервітут, має право на відшкодування збитків, завданих встановленням земельного сервітуту.

Відповідно до частини четвертої ст. 66 ЗКУ земельні ділянки усіх форм власності та категорій надаються у користування власникам спеціальних дозволів на геологічне вивчення, у тому числі дослідно-промислову розробку, корисних копалин з подальшим видобуванням корисних копалин (промислову розробку родовищ) загальнодержавного та місцевого значення та (або) на видобування корисних копалин загальнодержавного та місцевого значення шляхом встановлення земельних сервітутів згідно з межами ділянок надр та строками дії відповідних спеціальних дозволів на користування надрами, а також за межами таких ділянок надр для будівництва та розміщення споруд/об’єктів, пов’язаних із зазначеним видом діяльності (з автоматичним продовженням строку дії земельного сервітуту в разі продовження строку дії відповідного спеціального дозволу на користування надрами). Встановлення земельних сервітутів для зазначених цілей здійснюється без зміни цільового призначення таких земельних ділянок, крім земель природно-заповідного фонду, оздоровчого призначення, рекреаційного призначення, історико-культурного призначення.

Щодо питання 1

Платники податку на прибуток, які є власниками, орендарями, користувачами на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, зобов’язані визначати у складі податку на прибуток податок у вигляді мінімального податкового зобов’язання – позитивне значення різниці між сумою загального мінімального податкового зобов’язання та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок.

Відповідно до п. п. 14.1.114² п. 14.1 ст. 14  Кодексу мінімальне податкове зобов'язання – мінімальна величина податкового зобов'язання із сплати податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, пов'язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь, розрахована відповідно до цього Кодексу. Сума мінімальних податкових зобов'язань, визначених щодо кожної із земельних ділянок, право користування якими належить одній юридичній або фізичній особі, у тому числі фізичній особі - підприємцю, є загальним мінімальним податковим зобов'язанням.

 У разі передачі земельних ділянок в оренду (суборенду), емфітевзис або інше користування мінімальне податкове зобов’язання визначається для орендарів, користувачів на інших умовах таких земельних ділянок у порядку, визначеному цим Кодексом (п. 38¹.3 ст. 38.¹ Кодексу).

Отже, у разі обмеженого платного користуванняюридичною особою, платником податку на прибуток на загальних підставах,земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарськихугідь(без зміни їх цільового призначення) на підставі договорів земельного сервітуту, зареєстрованих в порядку, встановленому для державної реєстрації прав на нерухоме майно з власниками таких ділянок (ділянки знаходяться за межами населених пунктів)для видобування корисних копалин загальнодержавного значення (марганцевої руди), така юридична повинна розраховувати та сплачувати мінімальне податкове зобов’язання за такі ділянки.

У разі зміни юридичною особою, платником податку на прибуток на загальних підставахцільового призначення таких земельних ділянок на інші (крім сільськогосподарських угідь), така юридична особа не вважатиметься платником мінімального податкового зобов’язання.

Щодо питання 2

Відповідно до п. 38¹.2 ст. 38.¹ Кодексу мінімальне податкове зобов’язання не визначається для:

земельних ділянок, що використовуються дачними (дачно-будівельними) та садівничими (городницькими) кооперативами (товариствами), а також набуті у власність/користування членами цих кооперативів (товариств) у результаті приватизації (купівлі/продажу, оренди) у межах земель, що належали цим кооперативам (товариствам) на праві колективної власності чи перебували у їх постійному користуванні;

земель запасу;

невитребуваних земельних часток (паїв), розпорядниками яких є органи місцевого самоврядування, крім таких земельних часток (паїв), переданих органами місцевого самоврядування в оренду;

земельних ділянок зон відчуження та безумовного (обов’язкового) відселення, що зазнали радіоактивного забруднення внаслідок Чорнобильської катастрофи;

земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, які належать фізичним особам на праві власності та/або на праві користування та станом на 1 січня 2022 року знаходилися у межах населених пунктів.

Отже, мінімальне податкове зобов’язання не визначається дляземель запасу.

Таким чином, у разі укладення АТ, платником податку на прибуток на загальних підставах, договорів земельного сервітутуіз сільською радою на обмежене платне користуванняземельнимиділянками, сільськогосподарського призначення, що знаходяться за межами населених пунктів та віднесених до земель запасу комунальної власності,для видобування корисних копалин загальнодержавного значення (марганцевої руди), такий платник не визначатиме мінімальне податкове зобов’язання за такими земельними ділянками.

Разом з тим, положення частини 2 cт. 19 ЗКУ, якими передбачено, що земельнiдiлянки кожноїкатегорiї, якi ненаданi у власнiсть або користування громадян чи юридичних осiб, можутьперебувати у запасi, суперечать обставинам, викладеним у зверненнiАТ про одночаснiсть встановлення земельного cepвiтyтy, що є видомкористування земельними дiлянками та збереженням пiсля надання укористування зазначених земельнихдiлянок статусу землi запасу. У разiвтрати зазначеними дiлянками статусу земель запасу, АТ визначатиме мінімальне податкове зобов’язання в загальному порядку.

Щодо питання 3

Згідно п.п. 14.1.262 п. 14.1 ст. 14 Кодексу частка сільськогосподарського товаровиробництва для цілей глави 1 розділу XIV цього Кодексу – питома вага доходу сільськогосподарського товаровиробника, отриманого від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки, у загальній сумі його доходу, що враховується під час визначення права такого товаровиробника на реєстрацію як платника податку.

Розрахунок мінімального податкового зобов’язання (МПЗ) щодо земельних ділянок, нормативна грошова оцінка яких проведена та не проведена, обчислюється за формулами встановленими п.п. 38¹.1.1, 38¹.1.2
п. 38¹.1 ст. 38¹ Кодексу.

Мінімальне податкове зобов’язання визначається за період володіння (користування) земельною ділянкою, який припадає на відповідний податковий (звітний) рік (п.п. 38¹.1.4 п. 38¹.1 ст. 38¹ Кодексу).

Пунктом 141.9 ст. 141 Кодексу визначені особливості визначення загального мінімального податкового зобов’язання платників податку - власників, орендарів, користувачів на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь.

Відповідно до п.п. 141.9.1 п. 141.9 ст. 141 Кодексу платник податку зобов'язаний у складі податкової декларації за податковий (звітний) рік подавати додаток з розрахунком загального мінімального податкового зобов'язання.

У такому додатку, зокрема, зазначається різниця між сумою загального мінімального податкового зобов'язання та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок.

Перелік сплачених суб’єктом господарювання (в залежності від системи оподаткування, на якій такий платник податків перебуває) податків, зборів платежів та витрат на оренду земельних ділянок, сума яких зараховується у зменшення розміру МПЗ, визначено п.п. 141.9.2, 141.9.3 п. 141.9 ст. 141 Кодексу.

Для платника податків, у якого частка сільськогосподарського товаровиробництва за податковий (звітний) рік, розрахована відповідно до підпункту 14.1.262 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу, становить менше 75 відсотків, різниця між сумою загального мінімального податкового зобов'язання та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок обчислюється шляхом віднімання від загального мінімального податкового зобов'язання загальної суми сплачених протягом податкового (звітного) року податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок (п.п. 141.9.3 п. 141.9 ст. 141 Кодексу).

До суми сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок відносяться:

податок на прибуток підприємств у розмірі, пропорційному частці сільськогосподарського товаровиробництва такого платника за податковий (звітний) рік, розрахованій відповідно до підпункту 14.1.262 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу;

податок на доходи фізичних осіб та військовий збір з доходів фізичних осіб, які перебувають з платником податку у трудових або цивільно-правових відносинах (крім доходів, які сплачені за придбання товарів у фізичних осіб), у розмірі, пропорційному частці сільськогосподарського товаровиробництва такого платника за податковий (звітний) рік, розрахованій відповідно до підпункту 14.1.262 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу;

податок на доходи фізичних осіб та військовий збір з доходів фізичних осіб за договорами оренди, суборенди, емфітевзису земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь;

єдиний податок платника єдиного податку четвертої групи (у разі переходу у податковому (звітному) році із спрощеної системи оподаткування на загальну);

єдиний податок платника єдиного податку третьої групи (у разі переходу у податковому (звітному) році із спрощеної системи оподаткування на загальну) у розмірі, пропорційному частці сільськогосподарського товаровиробництва такого платника за податковий (звітний) рік, розрахованій відповідно до підпункту 14.1.262 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу;

земельний податок за земельні ділянки, віднесені до сільськогосподарських угідь;

рентна плата за спеціальне використання води у розмірі, пропорційному частці сільськогосподарського товаровиробництва такого платника за податковий (звітний) рік, розрахованій відповідно до підпункту 14.1.262 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу;

20 відсотків витрат на сплату орендної плати за віднесені до сільськогосподарських угідь земельні ділянки, орендодавцями яких є юридичні особи, та/або які перебувають у державній чи комунальній власності.

У сумі сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок не враховуються помилково та/або надміру сплачені у податковому (звітному) році суми податків, зборів, платежів.

Отже, АТ має право зменшити МПЗ на суму податку на доходи фізичних осіб та військовий збір, перерахованих до місцевого бюджету у податковому (звітному) році за договорами земельного сервітуту, укладених з фізичними особами, власниками земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь.

При цьому, АТ має право зменшити МПЗ на 20 відсотків витрат на сплату орендної плати у податковому (звітному) році за договорами земельного сервітуту з юридичними особами, власниками земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь.

Водночас зазначаємо, що у разі одноразової сплати всієї суми громадянам-власникам земельних ділянок сільськогосподарського призначення, що належать їм на праві приватної власності, за весь строк дії договору земельного сервітуту, сума такої сплати рахуватиметься у зменшення МПЗ за звітний рік, у якому була здійснена така сплата.

Відповідно до п. 52⁸ підрозділу 10 «Інші перехідні положення» розділу ХХ Кодексу тимчасово, на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків, встановлених, зокрема, статтями 52 і 53 цього Кодексу щодо надання контролюючими органами індивідуальних податкових консультацій в письмовій формі.

Згідно з п.п. 69.9 п. 69 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» розділу ХХ Кодексу для платників податків та контролюючих органів тимчасово, на період  до припинення  або скасування воєнного стану на території України, зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, з урахуванням особливостей, встановлених цим підпунктом.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).