Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 06.06.2023 р. № 1365/ІПК/99-00-07-04-01-06

Державна податкова служба України за результатами розгляду запиту товариство з обмеженою відповідальністю (далі – Товариство), керуючись положеннями статті 52 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє таке.

У зв’язку із складністю розуміння податкового законодавства та законодавства у сфері здійснення розрахункових операційТовариство звернулось до податкового органу із наступними запитаннями:

1. Чи потрібно використовувати реєстратори розрахункових операцій (далі –РРО) та програмні РРО при отриманні платежів на платіжні сервіси?
   У разі отримання в позаробочий час? Якщо потрібно, то коли формувати касовий чек:

в момент зарахування коштів на ці системи від покупців?

в момент зарахування коштів на поточний рахунок підприємства від фінансових установ згідно договору про прийом платежів?

2. Чи необхідно застосовувати РРО та програмні РРО у тій ситуації, коли оплата надходить від банківських і фінансових організацій, які надають
   
   
   
   покупцю споживчий кредит і перераховують від його імені на розрахунковий рахунок кошти за товар, який покупець бере у кредит або відстрочення платежу від банку або фінансової установи?
3. Чи необхідно товариству застосовувати РРО та програмні РРО в разі отримання від покупців-фізичних осіб оплати за допомогою інтернет-банкінгу з використанням рахунка-фактури за реквізитами формату IBAN?
4. Чи застосовувати РРО та програмні РРО в межах виконання умов договору на переказ коштів з фінансовими організаціями,які надходять на розрахунковий рахунок товариства?
5. Чи можна створити підсумкову податкову накладну за підсумками дня при отриманні попередньої оплати від кінцевих споживачів на платіжні сервіси?
6. Чи маємо право створювати зведену податкову накладну при ритмічному та безперебійному постачанні товарів (щоденне відвантаження) на кінцевого споживача, один раз в місяць але не пізніше останнього дня місяця?
7. Якщо розглядати відвантаження товару з після платою через службу доставки, коли виникає податкове зобов'язання? У момент відвантаження через службу доставки? Чи у момент передачі поштою товарів клієнту?

З метою надання відповіді на поставлені питанняслід зазначити наступне.

Правові засади застосування РРО та програмних РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначено Законом України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі – Закон № 265), дія якого поширюється на усіх суб’єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб’єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та безготівковій формі.

Суб’єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг), зокрема, проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через РРО або програмні РРО та надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов’язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції (пункти 1 і та 2 статті 3 Закону № 265).

Розрахунковою операцією є приймання від покупців готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки – оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця (абзац шостий статті 2 Закону № 265).

Слід враховувати, що законодавство України ототожнює готівкові розрахункові операції з розрахунковими операціями, здійсненими за допомогою POS-терміналів та платіжних сервісів, що використовують реквізити платіжних карток банківських установ в мережі Інтернет, які проводяться суб’єктами господарювання всіх форм власності, у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а тому обов’язок суб’єкта господарювання застосовувати РРО або програмні РРО при отриманні оплати за товари (роботи, послуги) залежить не від форми оплати, а виникає відповідно до способу її здійснення.

Враховуючи зазначене, для Товариства, як суб’єкта господарювання на якого поширюється дія Закону № 265, для цілей застосування РРО або програмних РРО не має значення який спосіб для оплати обрав  покупець (споживач), а має значення, який запропоновано Товариством.

Як відповідь на питання 1 повідомляємо, що отримані Товариством платежііз використанням реквізитів електронного платіжного засобу Товариства слід фіскалізувати не пізніше наступного робочого дня Товариства на підставі виписок про рух коштів на рахунках Товариства.

Як відповідь на питання 3 повідомляємо, що у описаних випадках застосування Товариством РРО або програмних РРО не є обов’язковим, оскільки така операція є різновидом банківської операції.

Щодо питання 2

Звертаємо увагу, що у зверненні не деталізовано операцій з продажу товарів у кредит та відстрочення платежу, зокрема, не наведено інформації щодо участі банків та фінансових компаній у таких операціях, яким чином та на підставі яких документів покупці, банки та фінансові компанії визначатимуть необхідні розміри коштів,в який спосіб та в які строки, перераховуватимуть належні кошти продавцю.

Як уже зазначалось вище, для цілей застосування РРО або програмних РРО не має значення який спосіб для оплати обрав покупець (споживач), а має значення, який запропоновано Товариством.

Відповідно до частини 1 статті 694 Цивільного кодексу України договором купівлі-продажу може бути передбачений продаж товару в кредит з відстроченням або з розстроченням платежу.

Зазначене встановлює обов’язок продавця передати товар покупцеві до моменту його оплати останнім. Відстрочення платежу означає здійснення повної оплати товару у строки, встановлені договором, через деякий час після одержання товару. Якщо відстрочення платежу полягає у здійсненні платежів частинами, встановленими договором, воно іменується розстроченням платежу. Якщо предметом договору з відстроченням або розстроченням платежу є речі, визначені родовими ознаками, він є різновидом комерційного кредиту.

Також, відповідно до пункту 15 статті 3 Закону № 265 суб’єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов’язанінадавати в паперовій та/або електронній формі покупцю товарів (послуг) за його вимогою чек, накладну або інший розрахунковий документ, що засвідчує передання права власності на них від продавця до покупця з метою виконання вимог Закону України «Про захист прав споживачів».

Враховуючи викладене вище, оскільки продаж товарів в кредит передбачає їх передачу покупцеві до моменту оплати, тому у таких випадкахТовариство в момент відпуску товару має сформувати відповідний розрахунковий документ встановленої форми та змісту із зазначенням у ньому форми оплати «КРЕДИТ», або іншої, що відповідно до закону більш якісно характеризує правовідносини, що склались між покупцем та продавцем.

Щодо питання 4

Відповідно до підпункту 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПКУ продаж (реалізація) товарів – будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

Момент виконання продавцем обов’язку передати покупцеві товар визначається згідно з положеннями Цивільного кодексу України про купівлю-продаж, якщо інше не встановлено цим Законом (частина десята статті 11 Закону України від 03 вересня 2015 № 675-VIII «Про електронну комерцію» (далі – Закон № 675).

Відповідно до статті 664 Цивільного кодексу України обов’язок продавця передати товар покупцеві вважається виконаним у момент:

1)  вручення товару покупцеві, якщо договором встановлений обов’язок продавця доставити товар;

2)  надання товару в розпорядження покупця, якщо товар має бути переданий покупцеві за місцезнаходженням товару.

Частиною другою статті 664 Цивільного кодексу України передбачено, що якщо з договору купівлі-продажу не випливає обов’язок продавця доставити товар або передати товар у його місцезнаходженні, обов’язок продавця передати товар покупцеві вважається виконаним у момент здачі товару перевізникові або організації зв’язку для доставки покупцеві.

Якщо споживач (клієнт) замовив товар, не здійснював передоплату за нього, а доставка такого товару здійснюється кур’єрською службою на підставі договору, відповідно до якого товар передається такій службі для доставки покупцю, то у такому випадку РРО або програмний РРО застосовується кур’єрською службою, безпосередньо при передачі товару покупцю, а продавець зобов’язаний вкласти у посилку видаткову накладну (інший документ), яка буде свідчити про походження товару. Також, у передбачених законодавством випадках, продавець зобов’язаний вкласти у поштове відправлення гарантійний талон, технічний паспорт або інший документ, що його замінює, який має містити обов’язкові реквізити.

Наголошуємо на ретельному вивчені умов кожного окремого договору, що регламентує взаємовідносини між продавцем та сервісами доставки товарів, для чіткого та однозначного визначення кола обов’язків кожного учасника таких договорів.

Звертаємо увагу, що загально-доступними договорами про надання послуг з переказу коштів, в повному об’ємі підтверджується відсутність будь-якої участі фінансових установ у відносинах та виконанні нею зобов’язань, в межах договорів купівлі-продажу, а є окремою господарською операцією, яка не має жодного відношення до договорів купівлі-продажу, укладених з покупцями.

Окремо слід зауважити, що у зверненні зазначено, що доставку товарів виконуватиме відповідна служба доставки (кур’єрська/поштова) на підставі договору, відповідно до якого товар передають такій службі для доставки покупцю з можливим використанням послуги «післяплата» (грошова сума, яку пошта стягує за дорученням відправника з адресата під час вручення останньому поштового відправлення), то в момент отримання товару на поштовому відділені покупець вносить кошти для перерахування на банківський рахунок покупця, через фінансову організацію.

Водночас, у описаній господарській операції незрозумілим є момент оплати, оскільки одночасно зазначено, що у момент отримання товару грошову суму із покупця стягує пошта і поряд із цим на поштовому відділені покупець вносить кошти через фінансову організацію для перерахування їх на банківський рахунок покупця.

Як результат, з метою надання відповіді на питання 4 необхідно детально описати яким саме чином кошти відпродажу товарів, які вже належать продавцю та отримані службою доставки, потрапляють до фінансової установи для подальшого переказу на рахунок продавця.

Також, просимо уточнити на підставі якого договору Товариством, як продавцем, уповноважено фінансову компанію приймати оплату за товари.

З метою надання відповідей поставлених Товариством щодо його податкових обов’язків слід зазначити таке.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пунктів 5.1 – 5.3 статті 5 розділу І ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу І ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Загальний порядок виконання платіжних операцій в Україні, перелік платіжних послуг та порядок їх надання, категорії надавачів платіжних послуг та умови авторизації їх діяльності визначено Законом України від 30 червня 2021 року № 1591-IX «Про платіжні послуги» (далі – Закон № 1591).

Небанківський надавач платіжних послуг – надавач платіжних послуг, що не є банком. До небанківських надавачів платіжних послуг для цілей
Закону № 1591 належать надавачі платіжних послуг, передбачені пунктами 2 – 7 частини першої статті 10 Закону № 1591, а саме: платіжні установи (у тому числі малі платіжні установи), філії іноземних платіжних установ, установи електронних грошей, фінансові установи, що мають право на надання платіжних послуг, оператори поштового зв'язку та надавачі нефінансових платіжних послуг (пункт 40 частини першої статті 1 Закону № 1591).

Платіжна послуга – передбачена Законом № 1591 діяльність надавала платіжних послуг з виконання та/або супроводження платіжних операцій (пункт 58 частини першої статті 1 Закону № 1591).

Платіжна операція – будь-яке внесення, переказ або зняття коштів незалежно від правовідносин між платником і отримувачем, які є підставою для цього (пункт 57 частини першої статті 1 Закону № 1591).

Платіжна система – система для виконання платіжних операцій із формальними та стандартизованими домовленостями і загальними правилами щодо процесингу, клірингу та/або виконання розрахунків між учасниками платіжної системи (пункт 59 частини першої статті 1 Закону № 1591).

Платіжний пристрій - технічний пристрій (банківський автомат, платіжний термінал, програмно-технічний комплекс самообслуговування, програмно- апаратне середовище мобільного телефону, інший пристрій), що дає змогу користувачу ініціювати платіжну операцію, а також виконати інші операції згідно з функціональними можливостями цього пристрою (пункт 65 частини першої статті 1 Закону № 1591).

Згідно з частиною третьою статті 10 Закону № 1591 особи, зазначені у частині першій статті 10 Закону № 1591, мають право на провадження діяльності з надання фінансових платіжних послуг лише після отримання ними ліцензії відповідно до Закону № 1591 (крім банків) та за умови включення до Реєстру платіжної інфраструктури, якщо інше не передбачено Законом № 1591.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Пунктом 188.1 статті 188 розділу V ПКУ визначено, що база оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 розділу VI ПКУ, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ та складання податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) визначено статями 187, 198 та 201 розділу V ПКУ.

Пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ визначено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а)        дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, – дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку – дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої – дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б)        дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів – дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг – дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України від 16 липня 1999 року № 996-ХІУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996), незалежно від дати накладення електронного підпису.

Згідно з пунктами 201.1, 201.7 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни. Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку/небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).

Особливості складання податкових накладних у разі постачання товарів/послуг, яке має безперервний або ритмічний характер, та за щоденними підсумками операцій визначено пунктом 201.4 статті 201 розділу V ПКУ.

Так, платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг, постачання яких має безперервний або ритмічний характер:

покупцям – платникам податку – можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця;

покупцям – особам, не зареєстрованим платниками податку, – можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця.

У разі якщо станом на дату складення зазначених податкових накладних сума коштів, що надійшла на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг продавця як оплата (передоплата) за товари/послуги, перевищує вартість поставлених товарів/послуг протягом місяця, таке перевищення вважається попередньою оплатою (авансом), на суму якої складається податкова накладна у загальному порядку не пізніше останнього дня такого місяця.

Для цілей пункту 201.4 статті 201 розділу V ПКУ ритмічним характером постачання вважається постачання товарів/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць.

Податкова накладна може бути складена за щоденними підсумками операцій (якщо податкова накладна не була складена на ці операції) у разі:

здійснення постачання товарів/послуг за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником податку), розрахунки за які проводяться через касу / реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій, або через банк, небанківського надавача платіжних послуг чи платіжний пристрій (безпосередньо на рахунок постачальника);

виписки транспортних квитків, готельних рахунків або рахунків, які виставляються платнику податку за послуги зв'язку, інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, що містять загальну суму платежу, суму податку та податковий номер постачальника (продавця), крім тих, форма яких встановлена міжнародними стандартами;

надання платнику податку касових чеків, що містять суму поставлених товарів/послуг, загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального та податкового номерів постачальника).

Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів зазначених вище, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє, що платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку – превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (стаття 4 Закону № 996).

Для цілей податкового обліку беруться до уваги економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення таких операцій.

Щодо питання 5

Умови, за яких може бути складена податкова накладна за щоденними підсумками операцій, визначено пунктом 201.4 статті 201 розділу V ПКУ.

Зокрема, така податкова накладна може бути складена Товариством у разі здійснення постачання товарів/послуг за готівку кінцевому споживачеві (неплатнику ПДВ), розрахунки за які проводяться через небанківського надавача платіжних послуг чи платіжний пристрій (безпосередньо на рахунок постачальника).

Разом з цим, наявної у зверненні інформації недостатньо для надання більш детальної відповіді на питання 5, а тому, у разі необхідності, Підприємство має право повторно звернутися до контролюючого органу із відповідним зверненням, яке міститиме розширений опис ситуації, у тому числі інформацію:

чи попередня оплата за товари здійснювалася частково чи у повній мірі?;

чи постачання товарів відбувалося у день оплати чи в інший день?

З питання віднесення суб’єктів, з якими співпрацює (має договірні відносини) Товариство у частині фінансових платіжних послуг, до категорії небанківських надавачів платіжних послуг та правомірності здійснення ними діяльності з надання фінансових платіжних послуг ДПС рекомендує звернутися до Національного банку України та Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку.

Щодо питання 6

У разі, якщо Товариством здійснюється постачання товарів/послуг, яке має безперервний або ритмічний характер, покупцям (неплатникам ПДВ), а саме постачання товарів/послуг одному покупцю (неплатнику ПДВ) два та більше разів на місяць, то Товариство матиме змогу складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям (неплатникам ПДВ), з якими постачання мають вказаний характер, протягом звітного періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця.

При цьому, якщо Товариством здійснюється постачання товарів/послуг одному покупцю (неплатнику ПДВ) один раз на місяць, то таке постачання не вважається ритмічним і, відповідно, його обсяг не підлягає включенню до вказаної вище зведеної податкової накладної. При здійсненні такої операції Товариство зобов’язано скласти податкову накладну та зареєструвати її в ЄРПН у загальновстановленому порядку.

Щодо питання 7

В описаній у зверненні ситуації датою виникнення податкових зобов’язань з ПДВ за операцією Товариства з постачання на митній території України товарів покупцю (кінцевому споживачу) із залученням перевізника (служби доставки) буде дата фактичної передачі Товариством товарів перевізнику (службі доставки) для їх подальшої доставки покупцю (кінцевому споживачу).

Водночас, база оподаткування ПДВ такої операції визначається згідно з пунктом 188.1 статті 188 розділу V ПКУ виходячи з договірної вартості товарів, встановленої сторонами у відповідному цивільно-правовому договорі (у тому числі і з урахуванням суми комісії, у випадку якщо така комісія включена до складу договірної вартості товарів).

Додатково інформуємо, що кожен конкретний випадок податкових взаємовідносин, у тому числі і тих, про які йдеться мова у зверненні, необхідно розглядати з урахуванням договірних умов та обставин здійснення відповідних господарських операцій, у тому числі з детальним вивченням та аналізом первинних документів і матеріалів, оформленням яких супроводжувались такі операції, що дозволяють ідентифікувати фактичну їх сутність.

У відповідності до пункту 52.2 статті 52 ПКУ податкова консультація має індивідуальний характер, діє в межах законодавства, яке було чинним на момент надання такої консультації і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.